Проводится ли взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика

Обновлено: 27.04.2024

Налогоплательщик имеет право на своевременный зачёт или возврат излишне уплаченных либо излишне взысканных сумм налогов, пени, штрафов.

Налоговый орган со своей стороны обязан принимать решения о возврате, направлять на исполнение в Федеральное казначейство соответствующие поручения на возврат, а также осуществлять зачёт излишне уплаченных (взысканных) сумм.

Некоторым вопросам, связанным с возвратом излишне взысканных сумм налогов, посвящено интервью с экспертом.

В каких случаях сумма налога может быть квалифицирована как излишне взысканная?

Излишне уплаченным и излишне взысканным суммам налога отведены статьи 78 и 79 НК РФ соответственно. Оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных проводится в зависимости от основания исполнения обязанности по уплате налога, признаваемой впоследствии отсутствующей.

Можно ли говорить об излишнем взыскании, если налогоплательщик уплатил налог самостоятельно?

Способ исполнения обязанности по уплате налога — самостоятельно налогоплательщиком либо путем принудительного взыскания налоговым органом — правового значения не имеет.

Более того, налогоплательщик, добровольно исполнивший решения налоговых органов, как законопослушный участник этих правоотношений, не должен быть поставлен в худшие условия по сравнению с субъектом, в отношении которого решения налоговых органов исполняются принудительно (определение Конституционного Суда № 503-О от 27 декабря 2005 года).

Излишне взысканными суммами могут быть те, которые уплачены налогоплательщиком во исполнение документов налогового органа, в том числе, на основании неверного расчета налогового органа, ошибочного доначисления суммы налога в карточке расчетов с бюджетом.

Допустим, в отношении налогоплательщика вынесено решение по налоговой проверке. А налогоплательщик до вступления решения в силу уплатил причитающиеся по решению суммы и при этом подал апелляционную жалобу. В этом случае уплаченные им суммы также могут быть признаны излишне взысканными?

Уплата сумм, причитающихся по решению, принятому по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, даже не вступившему в силу, рассматривается как принудительное взыскание, а не как добровольная уплата. Налогоплательщик, исполнив решение, желает, например, исключить риски обеспечительных мер, применяемых по отношению к нему налоговым органом, получить справку об отсутствии задолженности и т.п.

Согласно пункту 5 статьи 79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами. Если в результате рассмотрения последующей жалобы налогоплательщика решение инспекции будет отменено, налогоплательщик вправе претендовать не только на возврат сумм как излишне взысканных, но и на получение процентов, начисленных в соответствии с пунктом 5 статьи 79 НК РФ.

Причем, при обжаловании решения налогового органа в судебном порядке срок обращения за возвратом суммы как излишне взысканной будет рассчитываться не со дня уплаты, а со дня вступления в силу судебного акта по этой жалобе, который подтверждает взыскание излишней суммы налогов.

Получается, что достаточно указать сумму в документе налогового органа для того, чтобы она считалась излишне взысканной?

Не совсем. В судебной практике сформирован подход, при котором любая сумма, уплаченная налогоплательщиком по инициативе налогового органа даже при отсутствии налоговой проверки и (или) требования об уплате налога (пеней, штрафа), может быть признана излишне взысканной.

Другой пример. Налоговым органом взыскана сумма, отраженная налогоплательщиком в налоговой декларации. Но оказалось, что налогоплательщик ошибся сам, завысив сумму налога. Является ли в данной ситуации сумма недоимки излишне взысканной, подлежащей возврату с процентами по статье 79 НК РФ?

Как уже сказано ранее, для того чтобы оценить суммы налогов как излишне уплаченные или излишне взысканные, нужно установить является их исчисление действиями налогоплательщика или налогового органа.

Излишняя уплата налога возникает в том случае, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога, допускает ошибку в расчетах, например, вследствие незнания налогового законодательства.

В том случае, если спорная сумма налога в налоговой декларации исчислена налогоплательщиком самостоятельно без участия налогового органа, принудительное взыскание этой суммы налоговым органом по статье 46 НК РФ не является основанием для квалификации названной суммы как излишне взысканной.

В приведенном примере сумма налога является излишне уплаченной и подлежит возврату в соответствии со статьей 78 НК РФ, по общему правилу, без начисления процентов. Такая позиция отражена в постановлении Президиума ВАС № 16551/11 от 24 апреля 2012 года по делу № А41-36076/10.

А вот когда излишне уплаченная налогоплательщиком сумма зачтена инспекцией в счет недоимки, зафиксированной в решении по итогам налоговой проверки, которое в дальнейшем признано недействительным, тогда соответствующая сумма квалифицируется как излишне взысканная (постановление Президиума ВАС № 17231/12 от 11 июня 2013 года).

Каков срок подачи заявлений о зачете (возврате) излишне взысканной суммы налога?

Решение о возврате излишне взысканных сумм и процентов принимается налоговым органом на основании заявления налогоплательщика.

В соответствии со статьей 79 НК РФ налогоплательщик может обратиться за возвратом суммы с заявлением в налоговый орган в течение одного месяца с того дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, или со дня вступления в силу решения суда.

При этом пропуск срока подачи заявления в инспекцию на практике влечет отказ налогового органа в возврате суммы излишне взысканного налога.

Срок обращения с заявлением в суд – три года с того дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.

Отсчет срока на обращение будет исчисляться с самой ранней из дат, которая подтверждает наличие у налогоплательщика информации о факте переплаты. Скажем, если вначале был получен акт сверки с указанием переплаты, а затем решение налогового органа об отказе в возврате переплаты, то срок на обращение в суд будет исчисляться с даты получения акта сверки.

Согласно постановлению Президиума ВАС № 12882/08 от 25 февраля 2009 года вопрос определения того момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишней уплаты налога, решается по рассмотрению совокупности всех имеющих значение в этом деле обстоятельств.

Такими могут быть, в частности, причины, по которой налогоплательщик допустил переплату налога, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом достаточными для признания срока на возврат налога не пропущенным.

Дата, с которой отсчитывается срок на возврат, может зависеть от «внешних» факторов таких, как изменение законодательства, судебная практика в пользу налогоплательщика.

Бремя доказывания обстоятельств, приведших к переплате налога, в силу статьи 65 АПК РФ возлагается на налогоплательщика.

Можно ли считать дату получения справки о состоянии расчетов тем моментом, когда налогоплательщик узнал о переплате?

Подобная справка является основой для начала отсчета срока только в том случае, если налогоплательщик впервые из нее узнал о переплате, которая ранее не могла быть выявлена другими способами.

А если возникли разногласия по сумме переплаты?

Налоговый орган по своей инициативе может предложить провести сверку. Инициировать сверку также вправе налогоплательщик. Сверка расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам проводится совместно. По итогам сверки налогоплательщик получает акт совместной сверки (подпункт 5.1 пункта 1 статьи 21 НК РФ). Однако в результате сверки могут быть выявлены разногласия и составлен акт с подписью налогоплательщика о разногласиях по суммам. Такая ситуация требует дополнительного рассмотрения документов, подтверждающих излишнее взыскание.

Повторю, что справки о состоянии расчетов с бюджетом и акты сверки расчетов, выдаваемые налоговыми органами, сами по себе не прерывают течение трехлетнего срока на обращение в суд за возвратом.

Может ли налогоплательщик попросить зачесть излишне взысканные суммы в счет предстоящих платежей?

Формально в статье 79 НК РФ указано на зачет излишне взысканных сумм в счет имеющейся недоимки или их возврат. Однако при наличии соответствующего заявления налогоплательщика проведение такого зачета не противоречит НК РФ.

В какой форме представляется заявление о возврате?

В соответствии с пунктом 2 статьи 79 НК РФ возврат суммы излишне взысканного налога осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика или заявления в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью, направленного по телекоммуникационным каналам связи.

Письменное заявление может быть составлено в произвольной форме.

Но ведь есть форма заявления о зачете (возврате), утвержденная ФНС?

Вместе с тем НК РФ не предусматривает представление заявлений на зачет (возврат) суммы налога по форме, установленной ФНС. Таким образом, форма указанного заявления может быть произвольной. И отказ налогового органа в проведении возврата или зачета по причине представления заявления по не установленной ФНС форме неправомерен.

Отметим, Приказом ФНС России № ММВ-7-8/478@ от 23 мая 2017 года утверждены рекомендуемые форматы представления заявления о возврате суммы излишне уплаченного (взысканного, подлежащего возмещению) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) и заявления о зачете суммы излишне уплаченного (подлежащего возмещению) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) в электронной форме.

При каких условиях налоговый орган может отказать в зачете (возврате) излишне взысканной суммы?

в заявлении указано на проведение зачета в счет налога иного вида (с учетом пункта 1 статьи 12 НК РФ переплату по федеральным налогам можно зачесть только в счет федеральных налогов, по региональным — в счет региональных, по местным — в счет местных);
заявление представлено в ненадлежащий налоговый орган (не по месту учета налогоплательщика);
заявление на возврат представлено при имеющейся недоимке по налогам соответствующего вида, задолженности по пеням, штрафам (следует обратить внимание, что у налогового органа есть возможность зачесть излишне взысканную сумму в счет погашения задолженности налогоплательщика);
заявление подано в налоговый орган по истечении одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога или со дня вступления в силу решения суда.

В чем специфика процедуры зачета (возврата) сумм страховых взносов, установленных Налоговым кодексом?

Возврат плательщику страховых взносов суммы излишне взысканных страховых взносов при наличии у него задолженности по соответствующим пеням, штрафам производится только после зачета этой суммы в счет погашения указанной задолженности по соответствующему бюджету государственного внебюджетного фонда, в который эта сумма была зачислена.

Страховые взносы, которые установлены Федеральным законом № 212-ФЗ от 24 июля 2009 года, и страховые взносы, установленные НК РФ — разные обязательные платежи. Вопросам зачета (возврата) переплаты, а также погашения недоимки по страховым взносам, установленным до 1 января 2017 года, и задолженности по уплате пеней (штрафов) посвящено письмо Минфина № 03-02-07/2/11564 от 1 марта 2017 года.

Будут ли начисляться пени на недоимку по другому налогу при проведении зачета сумм излишне взысканного налога в счет ее погашения?

При зачете излишне взысканного налога в счет погашения недоимки, на основании статьи 75 НК РФ на сумму этой недоимки начисляются пени до момента принятия решения о зачете.

Здесь же обратим внимание на отличие процедур уточнения платежа, предусмотренной пунктом 7 статьи 45 НК РФ и зачета излишне уплаченного (взысканного) налога в счет недоимки. В результате уточнения налог фактически признается уплаченным должным образом, вследствие чего основания для начисления пени отсутствуют (письмо ФНС России № ЗН-4-22/6853 от 11 апреля 2017 года).

Можно ли сразу обратиться в суд с заявлением о возврате излишне взысканных сумм?

Излишне уплаченные налоги (пени, штрафы) необходимо отличать от излишне взысканных. За возвратом (зачетом) излишне взысканных сумм можно обратиться напрямую в суд, без предварительной подачи заявления в инспекцию. Об этом сказано в постановлении Президиума ВАС № 17413/09 от 20 апреля 2010 года.

Статья 79 НК РФ не содержит указаний на то, что обратиться с иском в суд налогоплательщик вправе при условии досудебного обращения к налоговому органу. Не установлен такой порядок и иным федеральным законом, что следует из пункта 65 постановления Пленума ВАС № 57 от 30 июля 2013 года.

Кроме того, положения об обязательном зачете сумм переплаты в счет погашения недоимки, задолженности по пеням, штрафам применимы лишь в случае возврата этих сумм налоговым органом в административном порядке, то есть, без обращения в суд. Вместе с тем обращением в налоговые органы по поводу возврата взысканных сумм пренебрегать не стоит. Во-первых, эта процедура — более короткая по времени: на принятие решения налоговому органу отводится, по общему правилу, 10 дней. Во-вторых, обращение в налоговый орган не требует уплаты госпошлины.

Представим, что налогоплательщик уплатил суммы, доначисленные по решению налогового органа, которое было принято по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки. Может ли налогоплательщик подать заявление в суд о возврате этих сумм без обжалования указанного решения?

Может. Оспаривание ненормативных актов налоговых органов и истребование излишне взысканного налога — это независимые процедуры. Так сказано в определении Верховного Суда № 304-КГ16-3143 от 20 июля 2016 года.

Когда налогоплательщик оспаривает решение по проверке, то суд решает вопрос о законности этого ненормативного правового акта. По результатам соответствующей процедуры возможно признание решения недействительным, что, в частности, исключает последующее взыскание налога на его основании.

В том случае, если налогоплательщик инициирует процедуру истребования излишне взысканного налога, то суд также решает вопрос о законности ненормативного правового акта, в результате чего может быть уставновлена обязанность налогового органа возвратить налог, уже взысканный в излишней сумме на основании незаконного акта, без признания этого акта недействительным.

Излишне взысканные суммы возвращаются с процентами. Как начисляются такие проценты?

Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Обратите внимание, что проценты начисляются не только на излишне взысканный налог, но и на авансовые платежи, сборы, пени, штрафы.

Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования (ключевой ставки) Центрального банка. Для определения размера ставки, действующей за календарный день, следует разделить ставку на количество дней в году.

Согласно письму ФНС России № НД-4-8/1968@ от 8 февраля 2013 года для расчета процентов необходимо брать число дней в году, равное 360.

В настоящее время целесообразно при расчете суммы процентов использовать фактическое число дней в календарном году (365 или 366, если год високосный). Именно этот показатель отражен в постановлении Президиума ВАС № 11372/13 от 21 января 2014 года.

При том, что рассмотренное дело касалось процентов, начисленных в соответствии со статьей 176 НК РФ за несвоевременный возврат возмещаемого НДС, выводы названного постановления распространяются и на статьи 78 и 79 НК РФ и используются в судебной практике в качестве универсального подхода.

Начисляются ли проценты на сумму излишне взысканного налога за день, в котором она возвращена налогоплательщику?

Проценты подлежат начислению за весь период использования бюджетом средств налогоплательщика. Начало исчисления этого периода приходится на день, следующий за днем изъятия средств, а завершение — на день фактического возврата средств на расчетный счет налогоплательщика в банке.

Об этом сказано в пункте 36 постановления Пленума ВАС № 57 от 30 июля 2013 года. Поскольку в этот день одновременно происходит и возврат средств, и продолжается их незаконное удержание налоговым органом (постановление Президиума ВАС № 11675/13 от 24 декабря 2013 года по делу № А40-62495/12-115-422).

Таким образом, период просрочки начинается со дня, следующего за днем взыскания, и заканчивается днем возврата включительно.

В случае, если проценты выплачены налогоплательщику не в полном объеме, налоговый орган должен самостоятельно принять решение о возврате оставшейся суммы процентов, рассчитанной исходя из даты фактического возврата налогоплательщику сумм излишне взысканного налога.

НК РФ предусмотрен срок принятия такого решения — в течение трех дней со дня получения налоговым органом уведомления территориального органа Федерального казначейства о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств. В этот же трехдневный срок поручение на возврат процентов направляется на исполнение в Федеральное казначейство.

Означает ли отказ налогового органа в возврате по причине пропуска срока обращения в налоговый орган основанием для прекращения начисления процентов?

Нет. Срок обращения в налоговый орган не является пресекательным, то есть, не влечет потерю налогоплательщиком права на возврат суммы излишне взысканного налога. Налогоплательщик вправе обратиться за возвратом в суд.

Предположим, налоговый орган зачел излишне взысканные суммы в погашение недоимки по соответствующим налогам. Будут ли начисляться проценты в этом случае?

Будут. Обязанность налогового органа осуществить возврат суммы излишне взысканного налога предполагает начисление процентов при использовании любого способа восстановления имущественного положения налогоплательщика, в том числе при зачете (письмо ФНС № СА-4-7/15431 от 21 сентября 2011 года).

Облагаются ли возвращаемые из бюджета проценты налогом у получателя?

На основании подпункта 12 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде сумм процентов, полученных из бюджета (внебюджетного фонда) в соответствии с требованиями статей 78, 79, 176, 176.1 и 203 НК РФ.

Поэтому с суммы поступивших из бюджета процентов по статье 79 НК РФ налог на прибыль не уплачивается. По этим же основаниям не уплачивают налог и налогоплательщики, применяющие УСН.

Нормы, аналогичной той, что в подпункте 12 пункта 1 статьи 251 НК РФ, глава 23 НК РФ не содержит. Однако в соответствии с письмом Минфина № 03-04-07/33140 от 8 июня 2015 года суммы процентов, полученные физическими лицами в соответствии с статьями 78 и 79 НК РФ, не должны учитываться при определении налоговой базы по НДФЛ.

В этом письме приведены одновременно два разных основания освобождения от налогообложения: отсутствие у физического лица экономической выгоды при получении процентов и компенсационный характер процентов, то есть возмещение затрат, связанных с излишним удержанием налога.

11. Взыскание, уплата и возврат налога

При взыскании налога следует соблюдать все стадии данного процесса.

Из содержания статей 45 - 47 НК РФ не следует, что налоговый орган, минуя стадию вынесения решения о взыскании задолженности за счет денежных средств организации в банке, вправе принять решение об обращении взыскания на иное имущество в случае, если на момент его принятия на счете в банке отсутствуют денежные средства, достаточные для погашения задолженности.

Данный вывод сформулирован в постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2013 N 11254/12 по делу N А65-14884/2011 (ООО "Компромисс" против Межрайонной ИФНС России N 16 по Республике Татарстан).

Президиум ВАС РФ также отметил, что проведение мероприятий по розыску счетов налогоплательщика, направление запросов, получение сведений банков об остатке денежных средств на счетах налогоплательщика не являются должным способом установления невозможности взыскания налога, пеней, штрафа за счет денежных средств и основанием для обращения взыскания за счет имущества налогоплательщика.

Налоговый орган должен реализовать процедуру, предусмотренную статьей 46 Кодекса (принять решение об обращении взыскания на денежные средства на счетах организации), после чего вправе принять решение об обращении взыскания на иное имущество в порядке статьи 47 Кодекса.

Системное толкование статей 46, 47 Кодекса позволяет сделать вывод, что решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика может быть принято налоговым органом при наличии ряда условий: предварительного направления налогоплательщику требования об уплате налога; неуплаты налогоплательщиком в установленный срок суммы налога; вынесения налоговым органом решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в течение 60 дней с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога; отсутствия на счетах налогоплательщика необходимых денежных средств или отсутствия у налогового органа информации о счетах налогоплательщика. При невыполнении одного из указанных условий решение об обращении взыскания на имущество налогоплательщика считается принятым без достаточных оснований.

Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.11.2011 N 7551/11, согласно которой процедура принудительного взыскания налоговым органом задолженности по обязательным платежам состоит из взаимосвязанных этапов, при отсутствии одного из которых взыскание налога и пени за счет имущества нарушает установленный законом порядок бесспорного взыскания обязательных платежей. Вынесенное налоговым органом решение о взыскании налога за счет имущества, минуя стадию взыскания налога за счет денежных средств на счетах в банке, является несоблюдением установленного НК РФ порядка бесспорного взыскания обязательных платежей.

В постановлениях Президиума ВАС РФ от 06.11.2007 N 8241/07, от 03.06.2008 N 1868/08 говорится, что исполнение обязанности по уплате пеней не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога. Поэтому после истечения пресекательного срока бесспорного или судебного взыскания задолженности по налогу пени не могут служить способом обеспечения обязанности по уплате налога и с этого момента не подлежат начислению.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 21.06.2011 N 16705/10 отражено, что предусмотренные ст. 46 и 47 НК РФ меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика-организации представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры.

Пропуск налоговым органом установленного ст. 70 НК РФ срока на направление требования об уплате налоговой задолженности не влечет изменения порядка определения начального момента исчисления и пролонгации предусмотренных ст. 46 и 47 НК РФ сроков для принятия решений об обращении взыскания как за счет денежных средств, так и за счет иного имущества налогоплательщика.

Таким образом, при разрешении вопроса о том, основано ли оспариваемое постановление о взыскании пеней на принятом в установленный НК РФ срок решении налогового органа о взыскании налога за счет имущества, налогоплательщиками могут заявляться доводы о пропуске срока давности взыскания, основанные, в том числе, на допущении налоговым органом просрочки инициирования взыскания и нарушении сроков направления требований об уплате налоговой задолженности. При этом при взыскании пеней проверка срока давности взыскания осуществляется в отношении каждого дня просрочки.

Согласно п. 1 ст. 47 Кодекса (в редакции, действующей с 02.09.2010) при пропуске срока на принятие решения об обращении взыскания за счет имущества налогоплательщика налоговый орган вправе в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования обратиться в суд с заявлением о взыскании налоговой задолженности.

Пени не могут служить способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, возможность взыскания которого утрачена.

Неправильное указание кода ОКАТО не свидетельствует о неуплате налога.

Поскольку в платежных документах счет Федерального казначейства указан правильно и сумма налога, удержанная предприятием с доходов, выплаченных сотрудникам обособленных подразделений, находящихся на территории поименованных муниципальных образований, поступила в бюджетную систему РФ, исходя из смысла ст. 45 НК РФ налог считается уплаченным.

Данный вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 784/13 по делу N А06-9384/2011 (Государственное предприятие Астраханской области "Пассажирское автотранспортное предприятие N 3" против Межрайонной ИФНС России N 5 по Астраханской области).

При этом Президиум отметил, что в силу положений пункта 4 статьи 24, подпункта 1 пункта 3 статьи 44, подпункта 1 пункта 3 статьи 45 НК РФ обязанность налогового агента по перечислению налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа.

В пункте 4 статьи 45 Кодекса перечислены случаи, когда обязанность по уплате налога не признается исполненной. Среди них неправильное указание кода ОКАТО не предусмотрено в качестве одного из оснований для признания обязанности по уплате налога в бюджетную систему Российской Федерации неисполненной.

Вопросы, касающиеся ошибок в указании ОКАТО, рассматривались ФАС Восточно-Сибирского округа дела N А33-17476/2010 N А33-3885/2010, ФАС Московского округа дела N А40-12057/12-90-57 и N КА-А40/6142-11-2, ФАС Северо-Западного округа дело N А05-5601/2010, ФАС Уральского округа дело N Ф09-9057/12.

Возврат излишне взысканного налога осуществляется после зачета этой суммы в счет недоимки.

В случае образования у налогоплательщика переплаты по налогу на нее распространяются все конституционные гарантии права собственности, поскольку уплата налога в таком случае произведена при отсутствии законного на то основания. В связи с этим статьями 78 и 79 НК РФ закреплено право налогоплательщика на возврат излишне уплаченной либо взысканной суммы налога, за исключением случаев, когда у него имеется налоговая задолженность. Налоговый орган в этом случае самостоятельно направляет сумму излишне уплаченного либо взысканного налога в счет погашения данной задолженности (абзац второй п. 1 ст. 79 НК РФ).

Такое правовое регулирование позволяет оперативно и эффективно удовлетворить имущественное притязание государства и способствует исполнению конституционной обязанности налогоплательщика по уплате законно установленного, но вовремя не уплаченного налога. Следовательно, нет оснований полагать, что оспариваемое положение НК РФ нарушает справедливый баланс публичных и частных интересов и само по себе ограничивает конституционные права заявителя в аспекте, указанном в жалобе.

Данный вывод содержится в Определении Конституционного Суда РФ от 24.09.2013 N 1277-О.

Судебный порядок взыскания налогов, доначисленных в результате переквалификации сделки, совершенной налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности налогоплательщика, призван, прежде всего, обеспечить судебный контроль за законностью доначисления таких налогов.

Такой контроль может быть обеспечен как путем оспаривания решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, так и путем обращения в арбитражный суд с заявлением о взыскании налога, доначисленного таким решением.

Данный вывод сформулирован в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.07.2013 N 3372/13 по делу N А33-7762/2011 (ИП Черномуров А.М. против ИФНС России по Железнодорожному району города Красноярска).

Распространение действия изменений в п. 1 ст. 47 НК РФ (от 27 июля 2010 года N 229-ФЗ) на отношения, в которых не была утрачена возможность по принудительному взысканию сумм налога, не может считаться приданием ему обратной силы.

Федеральный законодатель внес в абзац третий пункта 1 статьи 47 НК РФ изменения, касающиеся порядка взыскания налога в случае его неуплаты (пункт 12 статьи 1 Федерального закона от 27 июля 2010 года N 229-ФЗ), и предусмотрел порядок вступления его в силу в соответствии с пунктом 1 статьи 5 НК РФ: по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (пункт 1 статьи 10). Такое законодательное регулирование исключает его распространение на отношения, в рамках которых на момент вступления в силу Федерального закона от 27 июля 2010 года N 229-ФЗ налоговым органом была утрачена возможность для принятия решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика. В свою очередь, распространение действия данного законоположения на отношения, в которых не была утрачена возможность по принудительному взысканию сумм налога, не может считаться приданием ему обратной силы.

Следовательно, пункт 12 статьи 10 Федерального закона, предусматривающий, что налоговые санкции за нарушение законодательства о налогах и сборах, по которым решение налогового органа было вынесено до дня вступления в силу названного Федерального закона, взимаются в порядке, действовавшем до дня вступления в силу названного Федерального закона, направленный на защиту прав налогоплательщиков, а не на их ограничение, не может рассматриваться как нарушающий конституционные права граждан.

Данная позиция содержится в определении Конституционного Суда РФ от 16.07.2013 N 1139-О.

Оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных.

Оценка сумм налогов как излишне уплаченных или излишне взысканных в целях применения положений ст. 78 и 79 Налогового кодекса должна производиться в зависимости от основания, по которому было произведено исполнение налоговой обязанности, признанной в последующем отсутствующей, а именно было ли оно произведено на основании налоговой декларации, в которой спорная сумма налога была исчислена налогоплательщиком самостоятельно, либо на основании решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки. При этом способ исполнения указанной обязанности: самостоятельно налогоплательщиком либо путем осуществления налоговым органом мер по принудительному взысканию - правового значения не имеет.

Данная позиция была высказана Президиумом ВАС РФ еще в Постановлении от 24.04.2012 N 16551/11.

Поводом вернуться к рассматриваемому вопросу послужило дело N А76-22274/2011 (МУП Миасского городского округа "Миассдорблагоустройство" против Межрайонной ИФНС России N 23 по Челябинской области).

В постановлении от 11.06.2013 N 17231/12 Президиум ВАС РФ отметил, что после принятия инспекцией решения о зачете переплаты по итогам налоговой проверки уплаченная налогоплательщиком сумма налога и пеней (с учетом признания судом решения о привлечении к ответственности недействительным в части начисления данной суммы) подлежит квалификации как излишне взысканная с применением к ней правил ст. 79 Налогового кодекса Российской Федерации.

Срок на возврат спорной суммы подлежит исчислению с учетом пункта 3 статьи 79 НК РФ, согласно которому начало течения данного срока определено моментом, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишнего взыскания налога, или днем вступления в силу соответствующего решения суда, признавшего решение инспекции недействительным.

По вопросу применения п. 1 ст. 79 НК РФ Президиум ВАС РФ высказывался и ранее (см. постановление Президиума ВАС РФ от 22.01.2013 N 9880/12).

При несогласии налогоплательщика с представленными налоговым органом сведениями справка, содержащая данные лицевого счета о размере недоимки, при отсутствии иных документов не является достаточным доказательством задолженности по налогу. Ранее такая позиция изложена в п. 22 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 25 "О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правоотношения в деле о банкротстве".

Отсутствие в форме требования, не предусмотренного НК РФ или иными нормативными актами в сфере налогового законодательства такого реквизита, как подпись руководителя (должностного лица) налогового органа, само по себе не может являться основанием для признания оспариваемого приказа не соответствующим Кодексу.

Указанное обстоятельство не меняет правовую природу требования как ненормативного акта, возлагающего на налогоплательщика определенные обязанности и не может служить основанием для отказа суда от проверки законности и обоснованности требования, выставленного по этой форме налогоплательщику, а значит, не является ограничением его права на судебную защиту.

Данная позиция выражена в решении ВАС РФ от 06.06.2013 N ВАС-3797/13.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации отказал в удовлетворении заявления о признании недействующим приказа Федеральной налоговой службы от 16.04.2012 N ММВ-7-8/238@. Определением ВАС РФ от 30.09.2013 N ВАС-11384/13 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.

При проверке обоснованности и размера требований по налогам судам необходимо учитывать, что представляемая уполномоченным органом в обоснование указанных требований справка налогового органа, содержащая данные лицевого счета о размере недоимки на определенную дату, в случае несогласия должника с этими сведениями не может рассматриваться как достаточное доказательство для признания заявленных требований доказанными.

Поскольку общество заявляло о несогласии с представленными инспекцией сведениями, справка, содержащая данные лицевого счета о размере недоимки, при отсутствии иных документов не является достаточным доказательством задолженности по налогу.

Данная позиция сформулирована в постановлении Президиума ВАС РФ от 22.01.2013 N 9880/12 по делу N А67-1907/2011 (ООО "Транссибирская Магистрально-Нефтяная Корпорация" Фирма "Трансмагистральнефть" против ИФНС России по городу Томску).

Взыскание налога за счет имущества физического лица и начисление пени при наложении ареста на имущество.

Оспариваемыми положениями п. 6 ст. 48 НК РФ, регулирующей порядок взыскания налога за счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, правила, установленные абзацем вторым п. 3 ст. 75 данного Кодекса, конкретизируются применительно к взысканию налога за счет имущества (не относящегося к денежным средствам), осуществляемому на основании вступившего в законную силу судебного акта. В соответствии с данным законоположением начисление пени налогоплательщику - физическому лицу, не имеющему статуса индивидуального предпринимателя, не производится со дня наложения ареста на имущество и до дня перечисления вырученных сумм в бюджетную систему Российской Федерации.

Таким образом, оспариваемая заявителем норма НК РФ с учетом ее содержания направлена на установление дополнительных гарантий защиты прав налогоплательщиков - физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в случае взыскания с них налога за счет имущества, а следовательно, как действующая в системной взаимосвязи с абзацем вторым п. 3 ст. 75 данного Кодекса, не может расцениваться как нарушающая конституционные права заявителя.

Данный вывод содержится в определении Конституционного Суда РФ от 25.02.2013 N 152-О.

Аналогичные обстоятельства явились причиной возникновения спора ИП Агеев Г.Ю. с Межрайонной ИФНС N 2 по Республике Карелия.

В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 03.06.2013 по делу N А26-7579/2012, в частности, отражено, что, поскольку на принадлежащее предпринимателю имущество был наложен арест и предприниматель не мог погасить путем реализации принадлежащего ему имущества задолженность по налогу, на которую начислены пени, это в силу ст. 75 НК РФ исключает возможность начисления пеней.

Взыскание сумм налоговых платежей со счетов налогоплательщика – явление нередкое, но подчиняющееся определенным правилам. Одно из этих правил – возможность списания недоимки не с каждого имеющегося у налогоплательщика банковского счета. Откуда же могут списать налоговые долги?

Условия для бесспорного взыскания долгов по налогам

Взыскание налоговой недоимки, пеней, штрафов, процентов возможно, если (абз. 3 п. 1 ст. 45, п. 3 ст. 46, пп. 1, 2 ст. 69 НК РФ):

инспекция выставила требование об уплате задолженности;
налогоплательщик не погасил задолженность в срок, указанный в требовании.

Взыскание налога с организации или ИП производится в порядке, предусмотренном ст. 46 и 47 НК РФ. Взыскание налога с физлица, не являющегося ИП, производится по правилам ст. 48 НК РФ.

Случаи, когда недоимку могут взыскать исключительно по суду, перечислены в п. 2 ст. 45 НК РФ.

Подробно о взыскании недоимки рекомендуем почитать Путеводитель от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе бесплатно и переходите к схеме по процедуре взыскания, а из нее по ссылке в нужный раздел Путеводителя:

С каких счетов могут списать недоимку

Взыскивать недоимку по налогам, пени, штрафы, проценты налоговый орган может (п. 2 ст. 11, абз. 2 п. 5 ст. 46 НК РФ):

с расчетного счета юрлица или ИП — рублевого или валютного;
со счетов в драгметаллах (с 01.06.2018);
за счет электронных денежных средств.

Расчетный счет — это счет, открытый на основании договора банковского счета (п. 2 ст. 11 НК РФ), согласно которому банк обязуется принимать и зачислять денежные средства владельца счета, выполнять его распоряжения о перечислении и выдаче сумм со счета, проводить другие операции по нему (п. 1 ст. 845 ГК РФ).

Для физлиц в части операций, не связанных с предпринимательством, открывают текущие счета, и с них тоже возможно осуществление взыскания (п. 5 ст. 48 НК РФ).

С каких счетов не могут списать недоимку

Списание задолженности не производится:

с депозитных счетов организации или индивидуального предпринимателя до истечения срока депозитного договора (абз. 4 п. 5 ст. 46 НК РФ);
ссудных счетов;

По смыслу ГК РФ ссудные счета не являются банковскими счетами. Они предназначены лишь для учета средств, поступающих в счет погашения займа. (п. 1 информационного письма Банка России от 29.08.2003 № 4). Кроме того, деньги на этих счетах практически не находятся, а сразу уходят сначала от банка заемщику, а впоследствии от заемщика кредитору.

Транзитный счет открывается согласно п. 2.1 инструкции Банка России от 30.03.2004 № 111-И только в связи с открытием текущего валютного счета. Банк сначала зачисляет на него средства в иностранной валюте, а затем переводит их на текущий валютный счет (п. п. 2.2, 2.3 инструкции № 111-И). На открытие транзитного счета согласия клиента не требуется, следовательно, договор не нужен. Более того, средства с такого счета также расходуются помимо воли налогоплательщика.

П. 1 ст. 1012, а также ст. 1014, 1015 ГК РФ организациям предоставлено право передачи своего имущества в доверительное управление. С деньгами такая операция тоже возможна, но лишь в отдельных случаях (п. 2 ст. 1013 ГК РФ). Так, ч. 1, 2 ст. 1, п. 3 ч. 3 ст. 5 закона «О банках и банковской деятельности» от 02.12.1990 № 395-I разрешает передачу денежных средств банкам или другим кредитным учреждениям.

Организация, являющаяся инициатором доверительного управления, выступает учредителем управления. Поступившие от нее средства учитываются и хранятся на отдельных счетах, открываемых доверительному управляющему (п. 1 ст. 1018 ГК РФ, п. 2.7 инструкции Банка России от 30.05.2014 № 153-И). Он вправе совершать операции с деньгами на счете, однако право собственности на них сохраняется за учредителем управления (абз. 2 п. 1 ст. 1012 ГК РФ).

Когда налоговый орган осуществляет взыскание, то списание средств производится с тех расчетных счетов, которые открыты налогоплательщику. Иных толкований п. 2 ст. 11, ст. 46 НК РФ и п. 1 ст. 845 ГК РФ не подразумевают.

Юридически счет доверительного управления открыт другому лицу, несмотря на то, что фактическим распорядителем средств является налогоплательщик. Поэтому налоговики не вправе взыскивать задолженность с такого счета.

Только банкротство позволяет взыскать задолженность со средств, переданных в доверительное управление (п. 2 ст. 108 НК РФ). Но совершают эту процедуру уже не налоговые органы.

Итоги

Взыскание налоговых долгов со счетов налогоплательщика возможно при неоплате требования, выставленного ИФНС на уплату, в пределах суммы, не превышающей 5 млн руб. Осуществить эту операцию возможно только с определенных счетов: расчетного счета (рублевого или валютного), открытого юрлицу или ИП, или текущего счета, имеющегося у физлица для непредпринимательских целей.

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс.
Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Взыскание налогов и сборов, включая пени — процедура строго регламентированная НК РФ. С чего она начинается, как проходит и что делать налогоплательщику на каждом из этапов взыскания, расскажем в нашей статье.

Способы взыскания налога, сбора, пени

Если налогоплательщик не исполняет свои налоговые обязанности добровольно, налоговики вправе принудить его рассчитаться с бюджетом. Для этого они начинают процедуру взыскания. Способы пополнить казну им предоставляются следующие:

за счет денег на счетах налогоплательщика в банках и электронных ДС (ст. 46 НК РФ);
за счет его имущества (ст. 47 НК РФ).

Переход от одного этапа к другому возможен только тогда, когда предыдущий способ не сработал (за небольшими исключениями).

Что делать, если вы самостоятельно обнаружили недоимку по налогам, детально разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Изучите материал, получив пробный доступ к системе К+ бесплатно.

Дальше мы рассмотрим, как проходит самый первый и самый распространенный на практике этап взыскания — за счет денежных средств. Говорить мы будем о взыскании налогов с бизнес-субъектов. Принудительное взыскание налогов с обычных «физиков» прописано в НК РФ отдельно и имеет свои правила (ст. 48 НК РФ).

Взыскание налогов: этапы

Схематично процесс взыскания налогов со счета в банке выглядит так:

Рассмотрим эти этапы подробнее.

Требование об уплате налога

При выявлении у налогоплательщика недоимки по налогам инспекция направляет ему требование об оплате задолженности. Порядок оформления и вручения требования описан в ст. 69 НК РФ. А его форма утверждена приказом ФНС от 14.08.2020 № ЕД-7-8/583@.

Оплатить требование налогоплательщик должен в течение 8 рабочих дней после его получения, если более длительный срок не указан в самом требовании. Если в установленный срок долг не погашен, ИФНС начинает процедуру взыскания.

ВАЖНО! Если требование не выставлялось, списывать налоги инкассо налоговики не вправе.

Решение о взыскании налога

Чтобы взыскать долги по налогам, инспекция выносит решение о взыскании. Сделать это она должна в течение двух месяцев по истечении срока на добровольную оплату требования налогоплательщиком. Если опоздает, взыскать задолженность сможет только через суд. На обращение в суд у ИФНС есть 6 месяцев после истечения срока исполнения требования.

ВАЖНО! Решение о взыскании, вынесенное за пределами указанного двухмесячного срока, недействительно и исполнению не подлежит. Проверяйте соблюдение контролерами сроков. Если срок нарушен, можете обжаловать решение в вышестоящий налоговый орган и в суд.

Решение вынесено — готовьте деньги

После вынесения решения о взыскании инспекция оформляет поручение на списание и перечисление задолженности в бюджет и направляет его в банк. Поручения могут выставляться к нескольким счетам, но в пределах суммы взыскиваемой недоимки (п. 54 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57).

Взыскание производят последовательно: с рублевых счетов, с валютных счетов, со счетов в драгметаллах, за счет электронных денежных средств. Каждый следующий вид счета подключается при недостаточности средств на предыдущем. Запрещено взыскание налога со специальных избирательных счетов и специальных счетов фондов референдума.

Срок, в который должно быть направлено поручение, НК РФ не установлен. Но Президиум ВАС РФ разъяснял, что и с решением, и с поручением налоговики должны уложиться в двухмесячный срок, отведенный на вынесение решения (постановление от 04.02.2014 № 13114/13). Так что и здесь нужно следить за сроками.
Списать деньги банк должен в следующие сроки:

с рублевых счетов — не позднее следующего операционного дня после получения поручения;
с валютных и счетов в драгметаллах — не позднее двух операционных дней.

Если денег не хватает, поручение пойдет в картотеку, и списывать деньги банк будет по мере их зачисления на счет, соблюдая установленную гражданским законодательством очередность (п. 2 ст. 855 ГК РФ). Списание продолжится до полного исполнения поручения или его приостановления либо отзыва налоговиками.

Давность взыскания налоговых санкций

Взыскание налоговых санкций (штрафов) и пеней производится по тем же правилам, о которых мы говорили выше, и в те же сроки:

8 рабочих дней на оплату требования;
2 месяца на вынесение налоговиками решения о взыскании и направление в банк инкассового поручения (или 6 месяцев на обращение в суд, если с решением они опоздали);
1-2 операционных дня на исполнение поручения банком.

По истечении установленных сроков право на взыскание налогов контролеры утрачивают.

Как считается срок давности для наложения штрафа, узнайте здесь.

Итоги

У налоговиков есть способ воздействия на тех, кто не платит налоги добровольно, — принудительное взыскание. Но НК РФ не только предоставляет им такое право, но и требует соблюдать определенную процедуру и сроки. Контролируйте их действия, ведь если они отступят от правил, взыскание можно оспорить.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или ИП в банках и его электронные денежные средства. Под удар могут попасть и денежные средства, которые налогоплательщик хранит на своих депозитных счетах. Однако их взыскание производится в особом порядке.

Несвоевременная уплата налога чревата тем, что налоговики могут взыскать его в принудительном порядке. В соответствии с п. 3 ст. 46 Налогового кодекса (далее - Кодекс) после истечения срока, указанного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев с момента его окончания налоговый орган выносит решение о взыскании налога за счет денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) и его электронных денежных средств.

В первую очередь взыскание налога в принудительном порядке производится с рублевых расчетных (текущих) счетов, а при недостаточности средств на этих счетах - с валютных счетов должника (п. 5 ст. 46 НК). Взыскание налога с валютных счетов производится в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу Банка России, установленному на дату продажи валюты. С валютных счетов долг взыскивается в следующем порядке. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа одновременно с поручением на перечисление налога направляет поручение банку на продажу не позднее следующего дня валюты должника. При этом расходы, связанные с продажей иностранной валюты, также ложатся на плечи налогоплательщика (налогового агента).

Обратите внимание! Поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему РФ направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, и подлежит безусловному исполнению банком в очередности, установленной гражданским законодательством РФ.

Что же касается депозитных счетов, то тут действуют другие правила. Однако прежде стоит разобраться, что собой представляют депозитные счета.

Депозитный счет

Согласно ст. 834 Гражданского кодекса по договору банковского вклада (депозита) одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или поступившую для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором. Депозитные счета могут открывать как физические, так и юридические лица для размещения свободных денежных средств на фиксированный срок под проценты. Это также следует из п. 2.10 Инструкции Банка России от 30 мая 2014 г. N 153-И. И если вкладчиком является гражданин, то договор банковского вклада признается публичным договором (ст. 426 ГК). Но, пожалуй, самое важное - в п. 3 ст. 834 ГК сказано, что юридические лица не вправе перечислять находящиеся во вкладах (депозитах) денежные средства другим лицам. Иными словами, расходные операции по таким счетам запрещены.

На самом деле у депозитных счетов есть масса преимуществ. Процентные ставки по таким счетам обычно значительно выше, чем по текущим счетам. Это обусловлено, в том числе, как раз и тем, что вкладчики не имеют возможности расходовать данные средства до окончания срока договора. Как правило, процентная ставка зависит, в том числе, от срока, на который деньги переводятся на депозит, и от периода уведомления о досрочном расторжении договора.

К сведению! Банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах), выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) организаций, ИП и физических лиц, не являющихся ИП, а также справки об остатках электронных денежных средств и о переводах электронных денежных средств. На все про все банкам отводится три дня с момента получения мотивированного запроса налогового органа (п. 2 ст. 86 НК).

Особые правила

Собственно говоря, особенность депозитных счетов диктует и правила, по которым производится принудительное взыскание налоговой недоимки за счет этих средств. В п. 5 ст. 46 НК сказано, что не производится взыскание налога с депозитного счета налогоплательщика (налогового агента), если не истек срок действия депозитного договора. Это объясняется довольно просто. Ведь в противном случае "наказан" будет не только налогоплательщик-должник, но и банк.

При наличии указанного договора налоговый орган вправе дать банку поручение на перечисление по истечении срока действия депозитного договора денежных средств с депозитного счета на расчетный (текущий) счет налогоплательщика (налогового агента), если к этому времени не будет исполнено направленное в этот банк поручение налогового органа на перечисление налога.

Во-первых, это поручение на перечисление средств с депозитного счета на "расчетник" должника по окончании срока действия депозитного договора. Форма этого поручения утверждена Приказом ФНС России от 23 июня 2014 г. N ММВ-7-8/330@ (в ред. Приказа ФНС России от 20 марта 2015 г. N ММВ-7-8/116@).

Во-вторых, "стандартное" поручение на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента). Его форма приведена в Приложении N 1 к Приказу ФНС России от 23 июня 2014 г. N ММВ-7-8/330@ (см. также Письмо ФНС России от 31 августа 2015 г. N СА-4-8/15316).

В завершение отметим, что только при нехватке или отсутствии денег на счетах налогоплательщика либо его электронных денежных средств, а также при отсутствии информации об открытых счетах в банках налог может быть взыскан за счет иного имущества (ст. 47 НК). При этом Конституционный Суд РФ еще в Определении от 4 июня 2009 г. N 1032-О-О указал, что данная процедура может применяться только после того, как налоговым органом налогоплательщику будет направлено требование об уплате налога (ст. 69 НК) с установлением в нем срока для добровольного погашения возникшей недоимки, при этом само выявление недоимки осуществляется в рамках строго регламентированных Кодексом процедур налогового контроля (ст. ст. 88 и 89 НК). И обращение взыскания на имущество налогоплательщика допускается только после исчерпания возможностей взыскания задолженности за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банке (п. 7 ст. 46 НК).

Если вы не нашли на данной странице нужной вам информации, попробуйте воспользоваться поиском по сайту:

Автор статьи

Куприянов Денис Юрьевич

Юрист частного права

Страница автора

Читайте также: