Что означает проводка дебет 68 кредит 99
Обновлено: 02.05.2024
В Минфине России дали очередное разъяснение по применению ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (опубликовано в "ДК" № 3, 2003; далее - ПБУ 18/02). В письме от 14.07.03 № 16-00-14/219 (текст вы найдете внизу страницы) разъясняется, как следует отражать в бухгалтерском учете убыток, полученный по данным налогового учета (далее - налоговый убыток). При этом в комментируемом письме Минфин России отдельно рассмотрел, как отразить налоговый убыток 2002 года.
При отражении налогового убытка в бухгалтерском учете возникает ряд вопросов. Во-первых, что такое налоговый убыток по ПБУ 18/02? Во-вторых, как отразить в бухгалтерском учете налоговый убыток 2002 года? И в-третьих, как учитывать налоговый убыток, который на будущее перенести нельзя?
На некоторые из них ответили сотрудники Минфина России в комментируемом письме.
ЧТО ТАКОЕ НАЛОГОВЫЙ УБЫТОК ПО ПБУ 18/02
В начале комментируемого письма указано, что, согласно статье 283 НК РФ, убыток, полученный налогоплательщиком, подлежит переносу на будущее. В целях налогообложения эта сумма убытка будет признаваться в следующих отчетных периодах.
Таким образом, сумма убытка, перенесенного на будущее, соответствует всем признакам вычитаемой временной разницы (п. 11 ПБУ 18/02). Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых активов (п. 14 ПБУ 18/02). Чтобы сформировать отложенный налоговый актив, бухгалтер должен сумму убытка, переносимого на будущее, умножить на действующую ставку налога на прибыль.
Для отложенных налоговых активов в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет 09. Чтобы отразить образовавшийся отложенный налоговый актив, в бухучете делается следующая запись:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - отражен отложенный налоговый актив.
В 2003 году ОАО "Палитра" получило убыток как по данным бухгалтерского учета, так и по данным налогового учета. Причем по данным бухучета сумма убытка составила 35 000 руб., а по данным налоговой декларации убыток равен 20 000 руб.
Разница между убытками в бухгалтерском и налоговом учете образовалась из-за того, что для налогообложения не были признаны сверхнормативные расходы на рекламу в сумме 15 000 руб. Налоговый убыток будет перенесен на будущее.
ОАО "Палитра" применяет ПБУ 18/02. При отражении налога на прибыль в бухгалтерском учете были сделаны такие проводки:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 - 8400 руб. (35 000 руб. х 24%) - отражена сумма условного дохода по налогу на прибыль, исчисленная с суммы убытка по данным бухгалтерского учета;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 3600 руб. (15 000 руб. х 24%) - отражена сумма постоянного налогового обязательства, исчисленного с суммы сверхнормативных расходов на рекламу;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 4800 руб. (20 000 руб. х 24%) - отражена сумма отложенного налогового актива, исчисленного с суммы налогового убытка, перенесенного на будущее.
В итоге на счете 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" образовалось нулевое сальдо. Это означало отсутствие налоговых обязательств перед бюджетом и соответствовало нулевой сумме налога на прибыль, отраженной в налоговой декларации.
А как будет погашаться отложенный налоговый актив, образованный из суммы убытка, перенесенного на будущее? В пункте 2 статьи 283 НК РФ налогоплательщик вправе признавать такой убыток в течение десяти последующих лет. Сумма признаваемого убытка прошлых лет будет зависеть от величины полученной налогоплательщиком прибыли. Максимальная сумма убытка, которую может учесть налогоплательщик, - это 30 процентов налоговой базы.
Погашение величины отложенного налогового обязательства отражается следующей проводкой:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 - списана часть отложенного налогового актива.
Воспользуемся условиями примера 1. ОАО "Палитра" в I квартале 2004 года получило прибыль: по данным бухгалтерского учета 18 000 руб., по данным налогового учета 30 000 руб. Разница между данными бухгалтерского и налогового учета образовалась из-за того, что в целях налогообложения ОАО "Палитра" не учло 12 000 руб. материальной помощи, выданной работнику.
Бухгалтер ОАО "Палитра" рассчитал сумму убытка за 2003 год, которую можно учесть при расчете налога на прибыль за I квартал 2004 года. Согласно статье 283 НК РФ, эта сумма равна:
30 000 руб. х 30% = 9000 руб.
В итоге налоговая база по налогу на прибыль за I квартал 2004 года составила 21 000 руб. (30 000-9000).
При отражении расчетов по налогу на прибыль за I квартал 2004 года в бухгалтерском учете ОАО "Палитра" были сделаны такие проводки:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 4320 руб. (18 000 руб. х 24%) - отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль, исчисленная с суммы прибыли по данным бухгалтерского учета;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 2880 руб. (12 000 руб. х 24%) - отражена сумма постоянного налогового обязательства, исчисленного с суммы материальной помощи;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 - 2160 руб. (9000 руб. х 24%) - уменьшена сумма отложенного налогового актива, исчисленного с убытка за 2003 год.
В результате по счету 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" образовалось кредитовое сальдо в размере 5040 руб. (4320 + 2880-2160). Этот показатель совпадал с данными налоговой декларации, согласно которой сумма налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет за I квартал 2004 года, равна 5040 руб. (21 000 руб. х 24%).
Заметим, что комментируемое письмо содержит фразу, которая звучит следующим образом: "убыток отчетного периода, перенесенный на будущее для целей налогообложения, является отложенным налоговым активом".
В этой фразе есть два непонятных момента. Во-первых, сумма убытка приравнена к сумме отложенного налогового актива. Скорее всего это неосторожная оговорка авторов письма. Уже в следующем абзаце письма правильно указано, что по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" отражается сумма налога, исчисленная с налогового убытка.
Второй неясный момент касается того, что в приведенной выше фразе речь идет об убытке отчетного периода, который якобы переносится на будущее. Как это понять? По нормам статьи 283 НК РФ, на которую в комментируемом письме ссылается Минфин России, на будущее можно переносить только тот убыток, который сформировался по итогам налогового, а не отчетного периода. Убыток, полученный в середине года, при налогообложении не учитывается и на последующие периоды не переносится. Такие понятия, как "убыток отчетного периода" и "убыток, переносимый на будущее", в принципе не могут сочетаться. Иначе это противоречило бы действующему налоговому законодательству.
Возможно, это очередная оговорка авторов комментируемого письма.
Тем не менее как же должна действовать организация, получившая убыток по итогам отчетного периода? Чтобы решить этот вопрос, давайте обратимся к ПБУ 18/02.
Налоговый убыток, переносимый на будущее, поименован в ПБУ 18/02 как вычитаемая временная разница. В текущем отчетном периоде он увеличивает налоговую базу, то есть фактически сводит ее к нулю. В дальнейшем такой убыток постепенно будет погашаться за счет полученной прибыли.
Организация формирует отложенные налоговые активы в том периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы (п. 14 ПБУ 18/02). Однако при этом должна существовать вероятность, что в последующих отчетных периодах организация получит налогооблагаемую прибыль для погашения этих отложенных налоговых активов. Если организация предполагает, что в последующих отчетных периодах прибыли не будет и погасить отложенные налоговые активы будет нечем, то она вообще не должна такие активы формировать.
Другими словами, если организация, получившая убыток в середине года, предполагает, что в дальнейшем она получит прибыль, то она должна сформировать с суммы убытка отложенный налоговый актив. Эту операцию нужно отразить следующей проводкой:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - отражен отложенный налоговый актив, образовавшийся в результате того, что по итогам отчетного периода получен убыток.
Если же есть вероятность, что в последующих отчетных периодах опять будет получен убыток, то отложенный налоговый актив формировать не надо. А как в этом случае отразить сумму убытка, который не признается в целях налогообложения? По нашему мнению, организация, предполагающая, что следующие отчетные периоды будут снова убыточными, должна рассматривать сумму полученного за отчетный период убытка как постоянную разницу и отразить в бухгалтерском учете постоянное налоговое обязательство. При этом в бухучете должна появиться такая запись:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - отражена сумма постоянного налогового обязательства, исчисленного с суммы убытка, полученного за отчетный период.
Данная проводка сведет к нулю дебетовый остаток по счету 68, который неизбежно сформируется у убыточной организации в результате применения норм ПБУ 18/02.
По данным бухучета ЗАО "Вектор" получило в I квартале 2004 года 25 000 руб. убытка. По данным налогового учета убыток равен 20 000 руб. В I квартале 2004 года размеры суточных, выданных командированным сотрудникам ЗАО "Вектор", превысили нормативные размеры на 5000 руб., из-за чего возникла разница между бухгалтерским и налоговым убытком.
Причем бухгалтер ЗАО "Вектор" считает, что закончить 2004 год с положительным финансовым результатом не удастся. И по данным налогового, и по данным бухгалтерского учета за 2004 год ЗАО "Вектор" получит убыток. Поскольку есть вероятность, что вычитаемая временная разница в виде убытка за I квартал 2004 года не сможет быть уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах, бухгалтер ЗАО "Вектор" отнес данный убыток к постоянным разницам и отразил в бухучете постоянное налоговое обязательство.
В последний день I квартала 2004 года в бухгалтерском учете ЗАО "Вектор" были сделаны следующие проводки:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 - 6000 руб. (25 000 руб. х 24%) - отражена сумма условного дохода по налогу на прибыль, исчисленная с суммы убытка по данным бухгалтерского учета;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 1200 руб. (5000 руб. х 24%) - отражена сумма постоянного налогового обязательства, исчисленного с суммы суточных, выданных сверх норматива;
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 4800 руб. (20 000 руб. х 24%) - отражена сумма постоянного налогового обязательства, исчисленного с суммы налогового убытка, полученного в I квартале 2004 года.
В итоге на счете 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" образовалось нулевое сальдо. Это означает отсутствие налоговых обязательств перед бюджетом и соответствует нулевой сумме налога на прибыль, отраженной в декларации по налогу на прибыль за I квартал 2004 года.
Заметим, что налоговый убыток, полученный по результатам налогового периода, рассматривать в качестве постоянной налоговой разницы нельзя. Согласитесь, что ситуация, когда организация не планирует получать прибыль в течение десяти лет, маловероятна.
КАК ОТРАЗИТЬ НАЛОГОВЫЙ УБЫТОК ЗА 2002 ГОД
Организации применяют ПБУ 18/02 лишь с 1 января 2003 года. По своему усмотрению организации могли сформировать в бухгалтерском учете вступительное сальдо на эту дату по отложенным налоговым активам и обязательствам, образовавшимся в 2002 году. В таком случае нужно применять правила ПБУ 18/02. С суммы налогового убытка за 2002 год надо исчислить отложенный налоговый актив. После чего данный актив отражается во вступительной бухгалтерской отчетности за 2003 год путем изменения вступительных остатков баланса на начало 2003 года.
А что делать тем организациям, которые в 2002 году получили налоговый убыток и не формировали вступительных остатков по ПБУ 18/02? В комментируемом письме Минфин России рекомендует, чтобы такие организации рассматривали сумму убытка за 2003 год не как временную, а как постоянную разницу. Согласно пункту 7 ПБУ 18/02, с суммы такой разницы исчисляется постоянное налоговое обязательство. Это делается следующей проводкой:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - отражено постоянное налоговое обязательство.
При этом сумму постоянного налогового обязательства надо исчислять не со всей суммы убытка, полученного за 2002 год, а только с той его части, которая будет признана в целях налогообложения в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В 2002 году ЗАО "Градиент" получило 18 000 руб. налогового убытка. Его можно перенести на будущее.
В 2003 году по данным как бухгалтерского, так и налогового учета прибыль ЗАО "Градиент" составила 40 000 руб. В целях налогообложения данную сумму можно уменьшить на сумму убытка 2002 года.
Сумма убытка 2002 года, на которую можно уменьшить налоговую базу 2003 года, равна 12 000 руб. (40 000 руб. х 30%). Налоговая база 2003 года равна 28 000 руб. (40 000-12 000).
Бухгалтер ЗАО "Градиент" сделал следующие бухгалтерские проводки:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 9600 руб. (40 000 руб. х 24%) - отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 - 2880 руб. (12 000 руб. х 24%) - уменьшена сумма налога на прибыль на величину отрицательного постоянного налогового обязательства.
Текущий налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за 2003 год, составит 6720 руб. (9600-2880). Эта сумма совпадает с суммой налога, рассчитанного в налоговой декларации.
28 000 руб. х 24% = 6720 руб.
Приведенные проводки нужно будет делать ежегодно, пока убыток 2002 года будет уменьшать налоговую базу.
КАК ОТРАЗИТЬ ОСТАТОК НАЛОГОВОГО УБЫТКА, КОТОРЫЙ НЕЛЬЗЯ ПЕРЕНЕСТИ НА БУДУЩЕЕ
В заключение рассмотрим вопрос, как в бухгалтерском учете отразить налоговый убыток, который нельзя перенести на будущее.
По истечении десятилетнего периода учесть убыток прошлых лет при налогообложении прибыли будет нельзя. Если в течение названного периода организации не удалось перенести весь убыток, то в дебете счета 09 "Отложенные налоговые активы" у нее останется несписанный остаток. Как же поступать с данным остатком?
Прежде чем ответить на этот вопрос, мы хотим обратить внимание на один неясный момент в ПБУ 18/02. В пункте 4 ПБУ 18/02 сказано, что постоянной разницей является образование убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени уже не может быть принят в целях налогообложения. Вместе с тем ПБУ 18/02 не дает ответа, как можно перевести налоговый убыток из вычитаемой временной разницы в постоянную разницу. К сожалению, разъяснить данный момент могут лишь создатели ПБУ 18/02.
Мы же в свою очередь предлагаем обратиться к пункту 17 ПБУ 18/02. Из него следует, что если налогооблагаемая прибыль отчетного периода или последующих отчетных периодов не может быть уменьшена на сумму отложенного налогового актива, то эту сумму нужно списать на счет прибылей и убытков. Для этого бухгалтер должен сделать такую запись:
Дебет 99 Кредит 09 - списана сумма отложенного налогового актива, на которую нельзя уменьшить налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет.
ООО "Ключ" получило в 2003 году налоговый убыток в размере 20 000 руб. Причем в 2004-2012 годах ООО "Ключ" работало убыточно. Поэтому убыток 2003 года учесть при расчете налога на прибыль в этот период не удалось. На конец 2013 года в бухгалтерском учете ООО "Ключ" в дебете счета 09 числится остаток в размере 4800 руб. (20 000 руб. х 24%).
В 2013 году по данным налогового учета ООО "Ключ" получило налоговую прибыль в размере 40 000 руб. Сумму полученной прибыли можно уменьшить на сумму убытка 2003 года, ведь десятилетний срок еще не истек. Сумма убытка 2003 года, на которую можно уменьшить налоговую прибыль 2013 года, равна 12 000 руб. (40 000 руб. х 30%). При этом текущий налог на прибыль уменьшится на 2880 руб. (12 000 руб. х 24%).
Именно на такую сумму в бухгалтерском учете следует уменьшить величину отложенного налогового актива. А оставшуюся часть отложенного налогового актива в размере 1920 руб. (4800-2880) придется списать на счет прибылей и убытков, так как она уже не сможет уменьшить налог на прибыль ни в отчетном, ни в последующих периодах.
31 декабря 2013 года в бухгалтерском учете ООО "Ключ" будут сделаны такие проводки:
Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 - 2880 руб. - списана часть отложенного налогового актива;
Дебет 99 Кредит 09 - 1920 руб. - списана величина отложенного налогового актива, которая ни в отчетном, ни в последующих периодах не сможет уменьшить налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет.
Приведенные проводки нужно будет сделать в конце десятого года с момента возникновения временной вычитаемой разницы в виде налогового убытка, переносимого на будущее, и образования отложенного налогового актива.
Ведущий консультант
аудиторской фирмы "МКПЦН"
М.С. Полякова
Аудитор
О.А. Курбангалеева
Внимание: журнал «Документы и комментарии» распространяется только по подписке!
Вы можете получать оперативные и полные комментарии ко всем новым нормативным актам каждые две недели, подписавшись на журнал или на почте (индекс по каталогу «Роспечать» - 81904; по Объединенному каталогу «Пресса России» - 44887), или в альтернативном агентстве, находящемся в вашем городе, или в Издательском доме «Главбух» (тел. (095) 775-77-65).
Дт 99 Кт 99 — эта проводка является важной составляющей реформации баланса при подведении итогов деятельности организации за год. Каковы требования законодательства к учету прибыли и убытков, какие суммы могут быть отнесены на дебет счета 99 и кредит счетов 68, 84, 91, 09, какие нюансы характеризуют эти проводки — обо всем этом расскажем в нашей статье.
Содержание проводки дебет 99 кредит 99
Проводка Дт 99 Кт 99 формируется один раз в конце года при подведении итогов и является частью реформации баланса.
Фактически это операция из несколько проводок Дт 99 Кт 99 внутри счета 99 «Прибыль и убытки», в зависимости от количества субсчетов. Операция на практике носит название «Закрытие счетов». Заключается она в отнесении значений, накопленных на субсчетах, на один субсчет, на котором выявляется окончательный годовой финансовый результат.
Чтобы понять, как это происходит, нужно ознакомиться с внутренним устройством счета 99, рассмотреть, как открываются субсчета к нему.
Как устроен счет 99 и его аналитика
Счет 99 используется для подведения итогов. Результирующие показатели деятельности включаются в бухгалтерскую отчетность. Соответственно, устройство аналитики должно отвечать главной цели — составлению достоверной отчетности.
ВАЖНО! Инструкция к Плану счетов содержит прямое указание на необходимость построения аналитического учета на счете 99 для структурирования данных, включаемых в отчет о финрезультах.
Начиная с первого месяца года счет 99 служит накоплению информации о результатах работы организации. На счете аккумулируются:
- результат от продаж в рамках основной деятельности;
- результат от прочих операций;
- суммы пересчета налога на прибыль и санкции.
На счете также ведется учет величин, определенных ПБУ 18/02 (если организация обязана / приняла решение его применять):
- условный расход/доход (УР/УД);
- постоянные налоговые обязательства и активы (ПНО, ПНА);
- списываемые отложенные налоговые обязательства и активы (ОНО, ОНА).
Открывая субсчета, целесообразно учесть, как информация должна быть сгруппирована и отражена в отчете о финансовых результатах (форме 2). Наряду с этим важно следовать требованиям законодательства к порядку учета этой информации. Оптимально использование следующих субсчетов:
- 99.1 «Прибыль и убытки»:
- 99.1.1 «Прибыль (убыток) до налогообложения».
Для учета показателей, формирующих одноименную статью отчетности, результата от продаж по основной деятельности и по прочим операциям. - 99.1.2 «Прибыль и убытки прочие».
Для учета сумм пересчета налога на прибыль, санкций по налогу, списываемых ОНО и ОНА, группируемых в статье «Прочее».
Максимальная информативность достигается путем ведения на субсчетах аналитики в разрезе учитываемых составляющих показателей. Современные программные продукты позволяют вести аналитику внутри субсчета без излишнего нагромождения учета.
- 99.2 «Расчет налога на прибыль».
Для учета сумм, участвующих в раскрытии информации о расчетах налога на прибыль согласно ПБУ 18/02.- 99.2.1 «Условный расход».
- 99.2.2 «Условный доход».
- 99.2.3 «ПНО (ПНА)».
Движение на счете 99 и соответствие его данных показателям отчетности
Исследовав внутреннее устройство счета, самое время приступить к изучению движения на счете. Рассмотрим на условном примере, что происходит внутри счета, как отражаются результаты проводками Дт 99 Кт 99, как его данные сопоставляются с данными отчетности.
Даны итоговые показатели организации за год, представленные в таблице по порядку статей формы 2.
Счет 99 Прибыли и убытки предназначен для отражения конечного финансового результата — чистой прибыли или убытка. На 99 счете также учитывают налог на прибыль и разницы по ПБУ 18/02: постоянные, или временные.
Счет 99 Прибыли и убытки
Чистая прибыль (чистый убыток) состоят из следующих компонентов:
Прибыль (убыток) от продаж +- Сальдо прочих доходов и расходов — Налог на прибыль +- Платежки по перерасчетам по налогу на прибыль + Санкции за нарушения налогового законодательства = Чистая прибыль (убыток) за отчетный период В течение месяца выручка и расходы по обычным видам деятельности учитываются на счете 90, прочие доходы и расходы на счете 91.
При закрытии месяца финансовый результат учитывается на счете 99 Прибыли и убытки. При получении прибыли в отчетном периоде составляется проводка:
Дебет 90-9 Кредит 99 — отражена прибыль от продаж (заключительными оборотами отчетного месяца).
При получении убытка в отчетном периоде составляется проводка:
Дебет 99 Кредит 90-9 — отражен убыток от продаж (заключительными оборотами отчетного месяца).
При превышении суммы доходов над суммой расходов составляется проводка:
Дебет 91-9 Кредит 99 — отражена прибыль от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного месяца).
При превышении суммы расходов над суммой доходов составляется проводка:
Дебет 99 Кредит 91-9 – отражен убыток от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного месяца).
Чрезвычайные доходы и расходы
В инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета с 2011 года исключен абзац об отражении на счете 99 доходов и расходов, которые возникли вследствие чрезвычайных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т. п.). Теперь чрезвычайные доходы и расходы отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы«.
Налог на прибыль
Суммы налога от фактической прибыли, начисленные к уплате в бюджет, отражают проводкой:
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — начислена сумма налога на прибыль за отчетный период.
Налоговые санкции
Если налоговая инспекция начислила штрафы за нарушение правил налогообложения налогом на прибыль или по аналогичным налогам (ЕНВД, ЕСХН, единым налогом, уплачиваемым при применении УСН), которые организация не собирается оспаривать, они отражаются в учете проводкой на дату вынесения решения о привлечении к ответственности:
Дебет 99 Кредит 68 — начислен штраф за нарушение правил налогообложения налогом на прибыль.
Штрафы за нарушение правил налогообложения по иным налогам, штрафы и пени по страховым взносам, штрафы за несвоевременное представление (непредставление) любых деклараций и отчетности в ПФР относят на прочие расходы и учитывают на счете 91 на дату вынесения решения о привлечении к ответственности.
Налогооблагаемую прибыль суммы пеней, штрафов и иных санкций, начисленных за нарушения налогового законодательства, не уменьшают (п. 2 ст. 270 НК РФ).
Закрытие счета 99 по итогам года
В конце года проводят реформацию баланса — внутренними проводками закрывают все субсчета к счетам 90, 91 и 99. После этого сальдо остается только на субсчете 99.01. Это и есть финансовый результат отчетного года, его списывают на счет 84.
Реформация баланса является итоговой операцией отчетного года. По состоянию на 1 января следующего года сальдо по счету 99 должно быть равно нулю.
Если по итогам отчетного года получена прибыль (сальдо по счету 99 кредитовое), составляется проводка:
Дебет 99 Кредит 84 — отражена чистая прибыль отчетного года.
Если по итогам отчетного года получен убыток (сальдо по счету 99 дебетовое) составляется проводка:
Дебет 84 Кредит 99 — отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.
Инструкция 99 счет
Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций согласно Приказу от 31 октября 2000 г. N 94н:
Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов.
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту — прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.
На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года отражаются:
— прибыль или убыток от обычных видов деятельности — в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»;
— сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц — в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;
— суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли,
— а также суммы причитающихся налоговых санкций — в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».
По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и убытки» должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.
Реформация баланса - завершающая операция бухгалтерского и налогового учета текущего года. В программах "1С" эта процедура автоматизирована. Однако для раскрытия ее сути необходимо ознакомиться с порядком отражения информации о формировании финансового результата и расчетах по налогу на прибыль с применением ПБУ 18/02 в течение отчетного года. Эти вопросы освещают консультанты компании "1С:Сервистренд".
Для начала вспомним, какие операции отражались в учете и отчетности при проведении расчетов по налогу на прибыль. При отражении в учете и бухгалтерской отчетности расчетов по налогу на прибыль по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев, года, организация осуществляет действия, фиксируемые следующими изменениями по счетам (цифровой код и наименования счетов приводятся в соответствии со стандартной настройкой Плана счетов в программах "1С"):
Дебет 90.9 "Прибыль/убыток от продаж" Кредит 99.1 "Прибыли и убытки" - финансовый результат текущего периода (получена прибыль); Дебет 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов" Кредит 99.1 "Прибыли и убытки" - финансовый результат текущего периода (получен убыток); Дебет 99.1 "Прибыли и убытки" Кредит 90.9 "Прибыль/убыток от продаж" Дебет 99.1 "Прибыли и убытки" Кредит 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов" - ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль; Дебет 68.4.1 "Расчеты с бюджетом" Кредит 51 "Расчетный счет" - условный расход по налогу на прибыль, исчисленный по данным бухгалтерского учета (получена прибыль); Дебет 99.2.1 "Условный расход по налогу на прибыль" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" - условный доход по налогу на прибыль, исчисленный по данным бухгалтерского учета (получен убыток); Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 99.2.2 "Условный доход по налогу на прибыль" - постоянные налоговые активы на основании операций, произведенных за отчетный период с положительными постоянными разницами; Дебет 99.2.3 "Постоянные налоговые активы и обязательства" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" - постоянные налоговые обязательства на основании операций, произведенных за отчетный период с отрицательными постоянными разницами; Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 99.2.3 "Постоянные налоговые активы и обязательства" - отложенные налоговые активы на основании произведенных за отчетный период операций с вычитаемыми временными разницами при начислении; Дебет 09 "Отложенные налоговые активы" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" - при погашении; Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 09 "Отложенные налоговые активы" - при списании; Дебет 99.1 "Прибыли и убытки" Кредит 09 "Отложенные налоговые активы" - отложенные налоговые обязательства на основании операций, произведенных за отчетный период, с налогооблагаемыми временными разницами при начислении; Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства" - при погашении; Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства" Кредит 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" - при списании; Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства" Кредит 99.1 "Прибыли и убытки".
Списание отложенных налоговых активов и обязательств происходит при выбытии активов (обязательств), с наличием которых они были связаны.
При переходе от одного отчетного периода к другому суммы перечисленных выше показателей изменяются. И за каждый отчетный период их величина либо начисляется заново (сумма, начисленная по итогам предыдущего периода, сторнируется в полном размере), либо корректируется путем доначисления или сторнирования части суммы, определяемой как разница между значениями показателей, начисленными по итогам отчетного и предыдущего периодов. В результате корректировки условного расхода (дохода) по налогу на прибыль путем отражения в балансе постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств, сальдо по кредиту счета 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" приобретает значение, равное сумме налога, рассчитанного от фактической прибыли отчетного периода, формируемой в регистрах налогового учета. Данная сумма определяется в налоговой декларации по налогу на прибыль и служит основанием для расчета авансовых платежей по налогу на прибыль, перечисляемых в бюджет. Таким образом, годовые показатели текущего налога на прибыль, отложенных налоговых активов и обязательств формируются поэтапно (нарастающим итогом с начала года).
По состоянию на 31 декабря в бухгалтерском учете будут сформированы:
А) В бухгалтерском балансе
- по строке 145 - сальдо отложенных налоговых активов.
- по строке 240 - в состав краткосрочной дебиторской задолженности в том числе будет включена переплата в бюджет по налогу на прибыль;
- по строке 470 - в состав нераспределенной прибыли будет включен полученный расчетным путем финансовый результат за период с начала года;
- по строке 515 - сальдо отложенных налоговых обязательств.
- по строке 624 - в состав задолженности по налогам и сборам, в том числе будет включена задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль.
Б) В отчете по прибылям и убыткам
- по строке 140 - прибыль (убыток) до налогообложения, всего;
- по строке 141 - отложенные налоговые активы;
- по строке 142 - отложенные налоговые обязательства;
- по строке 150 - текущий налог на прибыль;
- по добавочной строке 151 - списанные отложенные налоговые активы и обязательства, изменяющие показатель чистой прибыли;
- по строке 190 - величина финансового результата нарастающим итогом с начала отчетного года, полученная расчетным путем (чистая прибыль, убыток);
- по строке 200 справочно - постоянные налоговые активы и обязательства.
Состояние расчетов с бюджетом на конец отчетного года определяется как сальдо по счету 68.4 "Налог на прибыль". Причем по дебету счета 68.4.1 "Расчеты с бюджетом" и кредиту счета 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" в бухгалтерском учете в течение отчетного года обособленно накапливаются суммы перечисляемого в бюджет и начисляемого налога на прибыль.
Реформация баланса происходит в программах 1С при проведении документа "Закрытие месяца" от 31 декабря. В этом документе необходимо установить подтверждающий флажок в позиции "реформация баланса".
Чтобы сформировать операции по закрытию декабря месяца, а, следовательно, и текущего года, необходимо выполнить последовательно следующие действия.
1. Провести документ (меню "Документы") "Закрытие месяца" от 31 декабря отчетного года, установив все флажки, кроме четырех последних (рис. 1).
Рис. 1. Закрытие месяца
На этой стадии определяется финансовый результат отчетного года (прибыль или убыток), списываемый с дебета (кредита) счетов 90.9 и 91.9 в кредит (дебет) счета 99.1 "Прибыли и убытки".
2. Провести документ (меню "Налоговый учет") "Регламентные операции по налоговому учету" от 31 декабря отчетного года со всеми установленными флажками кроме последнего (рис. 2).
Рис. 2. Закрытие месяца по счетам налогового учета
После проведении этого документа могут быть выявлены постоянные и временные разницы между налоговой базой по налогу на прибыль и бухгалтерским финансовым результатом.
3. Провести еще один документ "Закрытие месяца" от 31 декабря отчетного года, установив флажки только в позициях, соответствующих операциям по ПБУ 18/02 (рис. 3).
Рис. 3. Закрытие месяца (применение ПБУ 18/02)
При применении ПБУ 18/02 признаются, погашаются и списываются отложенные и постоянные налоговые активы и обязательства, за счет чего формируемый по кредиту субсчета 68.4.2 текущий налог на прибыль приобретает значение, равное рассчитанному в Декларации по налогу на прибыль, то есть в налоговом учете.
Произведенная выше последовательность действий соответствует ежемесячно проводимой операции по закрытию месяца в течение отчетного года.
Далее переходим непосредственно к процессу реформации баланса и закрытию текущего налогового периода.
4. Провести еще один документ "Закрытие месяца" от 31 декабря отчетного года, установив только один флажок у операции "Реформация баланса" (рис. 4).
Рис. 4. Реформация баланса
5. Провести второй документ "Регламентные операции по налоговому учету" от 31 декабря отчетного года, также установив только один флажок у операции "Закрытие счетов налогового учета" (рис. 5).
Рис. 5. Закрытие счетов налогового учета
В настоящее время некоторые специалисты к процессу реформации баланса относят также закрытие cчетов учета налога на прибыль 68.4.1 "Расчет с бюджетом" и 68.4.2 "Расчет налога на прибыль". Эта операция проводится вручную. Для этого необходимо провести документ "Бухгалтерская справка" (меню Журналы, Документы общего назначения).
Таким образом, мы ввели последнюю операцию в журнал учета хозяйственных операций отчетного года. Баланс реформирован. Счета налогового учета закрыты. Учет прибылей и убытков и налога на прибыль начнется в новом году с начала, "с чистого листа".
А теперь рассмотрим, какие проводки будут сформированы "1С:Бухгалтерией" автоматически при проведении вышеуказанных документов.
1. Суммы произведенных в течение года авансовых платежей по налогу на прибыль засчитываются в счет уплаты текущего налога на прибыль:
Дебет 68.4.2 "Расчет налога на прибыль" Кредит 68.4.1 "Расчеты с бюджетом".
По рекомендациям ряда специалистов при реформации баланса также целесообразно списывать остатки с субсчетов 68.4.1 и 68.4.2.
В зависимости от принимаемого организацией решения по закрытию отмеченных выше субсчетов могут быть выполнены следующие действия.
2. Сумма переплаты по налогу на прибыль может быть перенесена с дебета субсчета 68.4.1 на специально создаваемый субсчет счета 68 "переплата по налогу на прибыль по прошлым периодам" или включена в состав отложенных налоговых активов:
Дебет 09 "Отложенные налоговые активы" (переплата налога) Кредит 68.4.1 "Расчеты с бюджетом".
3. Образовавшаяся задолженность по налогу на прибыль переносится с кредита счета 68.4.2 в кредит специально создаваемого субсчета счета 68 "Задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль".
4. Сальдо по субсчетам счета 90 списываются с кредита (дебета) субсчетов с 1 по 8 в кредит (дебет) счета 90.9 "Прибыль, убыток от продаж".
5. Сальдо по субсчетам счета 91 списываются с кредита (дебета) счетов 91.1 "Прочие доходы" и 91.2 "Прочие расходы" в дебет (кредит) счета 91.9 "Сальдо прочих доходов и расходов".
6. Сальдо по субсчетам счета 99 "Прибыли и убытки" списываются с кредита (дебета) счетов 99.2.1 "Условный расход по налогу на прибыль", 99.2.2 "Условный доход по налогу на прибыль", 99.2.3 "Постоянные налоговые активы и обязательства" в дебет (кредит) субсчета 99.1 "Прибыли и убытки".
Как эти проводки отражаются в программе смотрите на рисунке 6.
Рис. 6. Проводки реформации баланса.
7. Сальдо, образовавшееся на счете 99.1 "Прибыли и убытки", а именно чистая прибыль (убыток) отчетного года, переносится на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":
Дебет 99.1 Кредит 84 - получена прибыль; Дебет 84 Кредит 99.1 - получен убыток.
В итоге на начало нового отчетного года субсчета 68.4.1, 68.4.2, а также счета 90, 91, 99 сальдо не имеют.
По окончании налогового периода в программе 1С также происходит закрытие налоговых счетов - аналогов бухгалтерских счетов в налоговом учете.
Если организацией получен убыток, то вступает в силу особый порядок его учета, определенный НК РФ.
По общему правилу убыток переносится на будущее. То есть налоговая база текущего периода не будет уменьшена на сумму этого убытка, он будет уменьшать налоговую базу в течение следующих десяти лет. А по правилам ПБУ 18/02 уменьшение в будущем налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, самого налога на прибыль приводит к образованию налогового актива организации (п. 11, 14 ПБУ 18/02).
Рассмотрим на примере налоговый учет убытка.
Пример
По данным бухгалтерского учета получен убыток (-100 000 руб.).
Если в отчетном (налоговом) периоде организация получила убыток, налоговая база по налогу на прибыль в налоговом учете в этом периоде признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Таким образом, в бухгалтерском учете возникает положительная разница между налоговой базой по налогу на прибыль и бухгалтерским убытком, в нашем примере - это 100 000 руб.
В налоговом учете сумма убытка переносится на будущее и уменьшает не более чем на 30% налоговую базу последующих отчетных (налоговых) периодов.
В бухгалтерском учете эта операция не приведет к изменению финансовых результатов в будущем, и, следовательно, согласно пункту 11 ПБУ 18/02 будет признана вычитаемой временной разницей (100 000 руб.). Пунктом 14 ПБУ 18/02 определено, что в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, организация признает в бухгалтерском учете отложенный налоговый актив. Это сумма налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, начисленного и подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете в качестве внеоборотных активов (подп. 17, 23 ПБУ 18/02).
В нашем примере убыток в размере 100 000 руб. - вычитаемая временная разница.
Дебет 68.4.2 Кредит 99.2.2 - 24 000руб.(100 000 руб. х 24%) - отражен условный доход по налогу на прибыль согласно пункту 20 ПБУ 18/02; Дебет 09 Кредит 68.4.2 - 24 000 руб. (100 000руб. х 24%) - отражен отложенный налоговый актив.
Сальдо по счету 68.4.2 "Расчет текущего налога на прибыль" по данным бухгалтерского учета получится равным нулю (24 000 руб. - 24 000руб.=0). Это соответствует сумме налога на прибыль, отражаемой в декларации по налогу на прибыль, то есть в налоговом учете.
По мере получения дохода в следующих отчетных (налоговых) периодах временная разница будет погашаться. Отложенный налоговый актив будет списываться проводкой:
Дебет 68.4.2. Кредит 09 - на полную сумму или ее часть (при условии получения достаточного дохода в течение не более 10 лет, в сумме не более 30% налоговой базы соответствующего года).
Если в течение 10 лет организация не получила дохода, достаточного для списания отложенного налогового актива полностью, то его оставшаяся часть списывается на счет 99.1 "Прибыли и убытки". Таким образом, перестает числиться сальдо по дебету счета 09.
В Отчете о прибылях и убытках описанная выше ситуация отражается следующим образом:
- По строке 140 - Прибыль (убыток) до налогообложения - (100 000);
- По строке 150 - Налог на прибыль текущий - 0.
- По строке 151 - Условный доход - (24 000);
- По строке 154 - Отложенный налоговый актив - 24 000.
Информацию об очередных семинарах "1С:Консалтинг" читайте на нашем сайте.
В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".
Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.
Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты (в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки" - на сумму налога на прибыль, со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму подоходного налога и т.д.).
По дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".
Аналитический учет по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам" ведется по видам налогов.По кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам" отражаются суммы налогов, причитающихся организацией к уплате в бюджет. Дебетоваться при этом может множество счетов в зависимости от видов уплачиваемых налогов и сборов: организации, являющиеся по законодательству налогоплательщиками, дебетуют счета:
- по учету внеоборотных и оборотных активов (01, 04, 10, 41 и др.), когда в соответствии с законодательством суммы налогов включаются в себестоимость активов или через промежуточные счета (08 "Вложения во внеоборотные активы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей") или непосредственно на дебет счетов по учету активов. К налогам такого рода относится НДС при строительстве объектов основных средств хозяйственным способом, таможенная пошлина и таможенные сборы при импорте ценностей и др.;
- по учету затрат - налог на владельцев автотранспортных средств, налог на пользователей автомобильных дорог и др.;
- 90 "Продажи" - уплачиваемый продавцами ценностей НДС, акцизы, экспортные пошлины и т.п., для которых эта продажа является предметом деятельности;
- 91.2 "Прочие расходы" - налог на имущество, налог на рекламу, НДС при продаже ценностей, когда она не является предметом деятельности организации и др.
- 99 "Прибыли и убытки" - налог на прибыль, налоговые санкции (штрафы, пени) в пользу бюджета и внебюджетные фонды.
Организации, являющиеся налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц при удержании этого налога дебетуют счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 75.2 "Расчеты по выплате доходов" и др.
Сальдо счета 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам" обычно кредитовое и показывает задолженность организации перед бюджетом. Однако в ряде случаев оно может быть и дебетовое (при переплате того или иного налога, не возмещенный НДС организациям-экспортерам и т.п.).
В пояснениях к счету 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам" сказано, что аналитический учет по этому счету ведется "по видам налогов", однако бухгалтер должен иметь в виду, что речь идет не только о "видах налогов", но и естественно о видах сборов.
Автор статьи
Читайте также:
- 99.1.1 «Прибыль (убыток) до налогообложения».