В каких случаях допускается списание с балансового учета крупных кредитных требований

Обновлено: 28.04.2024

Каковы особенности списания объектов основных средств при несоответствии критериям признания их активами у автономных учреждений? Списание какого имущества необходимо согласовывать АУ с учредителем? Какие документы необходимо оформить? Как отразить в бухгалтерском учете АУ данные операции?

Основания для выбытия объектов ОС с бухгалтерского учета поименованы в п. 51 Инструкции № 157н, п. 45 СГС «Основные средства». К ним, в частности, относятся:

прекращение признания объекта ОС при условии несоответствия его критериям признания активов (объект, который не приносит учреждению экономических выгод, не имеет полезного потенциала и в отношении которого в дальнейшем не предусматривается получение экономических выгод) (п. 8 СГС «Основные средства»);

передача в порядке, предусмотренном законодательством РФ, объекта имущества другому государственному (муниципальному) учреждению, органу государственной власти (государственному органу), органу местного самоуправления (муниципальному органу), государственному (муниципальному) предприятию;

возврат объекта учета финансовой аренды при прекращении права пользования и (или) владения без выкупа объекта;

включение объекта имущества в состав государственной части (негосударственной части – по объектам муниципальной собственности) Музейного фонда РФ, Архивного фонда РФ или национального библиотечного фонда;

передача в результате продажи (дарения);

иные основания, предусматривающие в соответствии с законодательством РФ прекращение права оперативного управления имуществом.

Комплекс действий учреждения при принятии решения о выбытии (списании) имущества (в том числе оформление необходимых документов, отражение операций в бухгалтерском учете) в каждом из перечисленных случаев различается.

Далее рассмотрим порядок списания с учета объектов ОС, которые не соответствуют критериям признания их активами, в случаях, когда имущество:

1) непригодно для дальнейшего использования по целевому назначению вследствие полной или частичной утраты потребительских свойств, в том числе физического или морального износа;

2) выбыло из владения, пользования и распоряжения вследствие гибели или уничтожения, в том числе помимо воли владельца, а также вследствие невозможности установления его местонахождения.

Комплекс действий при списании объектов ОС

Как правило, автономные учреждения при списании имущества с бухгалтерского учета руководствуются своей учетной политикой и нормативными правовыми актами учредителя (собственника имущества), в которых установлен порядок списания (согласования списания) государственного (муниципального) имущества.

В отношении федерального имущества Постановлением Правительства РФ от 14.10.2010 № 834 утверждено Положение об особенностях списания федерального имущества (далее – Положение № 834).

Поскольку принципы списания федерального имущества, имущества субъектов РФ (муниципального имущества) аналогичны, далее будем опираться на нормы указанного положения.

Для справки: Положение № 834 не распространяется:

а) на федеральное имущество, изъятое из оборота;

б) на музейные предметы и коллекции, включенные в состав Музейного фонда РФ, а также документы, включенные в Архивный фонд РФ и (или) Национальный библиотечный фонд;

в) на федеральное имущество, расположенное за пределами РФ.

Принятие решения о списании

Решение о списании федерального имущества принимается (п. 4 Положения № 834):

а) в отношении движимого имущества, за исключением особо ценного движимого имущества, закрепленного за автономным учреждением собственником либо приобретенного учреждением за счет средств, выделенных его учредителем на приобретение имущества, – учреждением самостоятельно;

б) в отношении недвижимого имущества (включая объекты незавершенного строительства), а также особо ценного движимого имущества, закрепленного за автономным учреждением собственником либо приобретенного за счет средств, выделенных его учредителем на приобретение такого имущества, – учреждением по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, в ведении которого оно находится.

С целью подготовки принятия решения о списании федерального имущества нужно осуществить ряд мероприятий, выполнение которых возлагается на созданную в учреждении постоянно действующую комиссию по поступлению и выбытию нефинансовых активов (далее – комиссия).

Комиссия осуществляет следующие полномочия (п. 6 Положения № 834):

осматривает имущество, подлежащее списанию, с учетом данных, содержащихся в учетно-технической и иной документации;

принимает решение по вопросу о целесообразности (пригодности) дальнейшего использования имущества, о возможности и эффективности его восстановления, возможности использования отдельных узлов, деталей, конструкций и материалов от имущества;

устанавливает причины списания имущества, в числе которых физический и (или) моральный износ, нарушение условий содержания и (или) эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование для управленческих нужд и иные причины, которые привели к необходимости списания имущества;

подготавливает акт о списании имущества в зависимости от вида списываемого имущества по установленной форме и формирует пакет документов в соответствии с перечнем, утверждаемым федеральным органом исполнительной власти, в ведении которого находится автономное учреждение.

Для справки: положение о комиссии и ее состав утверждаются приказом руководителя учреждения, которым на комиссию также могут быть возложены дополнительные полномочия, направленные на обеспечение использования имущества по целевому назначению, в том числе при проведении инвентаризации, а также при своевременной подготовке и принятии решений о списании имущества (п. 7 Положения № 834).

Комиссия правомочна проводить заседания по мере необходимости при наличии кворума, который составляет не менее двух третей членов состава комиссии. При этом срок рассмотрения представленных ей документов не должен превышать 14 дней (п. 7 Положения № 834).

Подготовка документов, необходимых для согласования списания ОС

Перечень документов, необходимых для согласования списания имущества, находящегося в оперативном управлении автономного учреждения, утверждается федеральным органом исполнительной власти, органом власти субъекта РФ, муниципальным органом власти, в ведении которого оно находится.

В качестве примера приведем перечень документов, необходимых для принятия решения о согласовании списания федерального имущества, утвержденный Приказом Минспорта РФ от 28.12.2015 № 1250 в части особо ценного движимого имущества:

1. Сопроводительное письмо с указанием прилагаемых документов и причин списания особо ценного движимого имущества, подписанное руководителем и главным бухгалтером учреждения.

2. Перечень особо ценного движимого имущества, решение о списании которого подлежит согласованию. В перечне указываются:

номер по порядку;

наименование объекта учета;

год ввода в эксплуатацию (год выпуска);

балансовая и остаточная стоимость объекта учета на момент принятия решения о списании;

срок полезного использования и срок фактического использования объекта учета на момент принятия решения о его списании.

3. Копия приказа учреждения о создании постоянно действующей комиссии, на которую возложены полномочия по подготовке и принятию решений о списании имущества, с приложением положения о данной комиссии и сведений о ее составе, утвержденного приказом руководителя.

4. Копия протокола заседания комиссии о списании имущества.

5. Оригинал акта о списании имущества.

6. Инвентарные карточки учета предлагаемого к списанию имущества.

7. Техническое заключение о состоянии объекта имущества независимого эксперта с приложением копий документов, подтверждающих его полномочия по осуществлению соответствующей деятельности на территории РФ.

8. При списании транспортных средств дополнительно представляются:

копия паспорта транспортного средства;

копия свидетельства о регистрации транспортного средства;

акт о техническом состоянии транспортного средства;

копия отчета об оценке рыночной стоимости транспортного средства с фотоматериалами, произведенной не ранее чем за три месяца до представления его учредителю.

9. При списании транспортного средства, выбывшего вследствие аварии, дорожно-транспортного происшествия, дополнительно прилагаются:

акт об аварии или дорожно-транспортном происшествии, выданный уполномоченным органом;

документы о регистрации аварии или дорожно-транспортного происшествия, выданные уполномоченным органом;

справка о размере нанесенного ущерба, составленная учреждением;

постановление о возбуждении уголовного дела, постановление о прекращении уголовного дела или иные документы, подтверждающие принятие мер по защите интересов или возмещению причиненного ущерба;

постановление об административном правонарушении;

приказ о принятии мер в отношении виновных лиц, допустивших повреждение транспортного средства.

В отношении недвижимого имущества указанным приказом Минспорта утвержден отдельный перечень документов, необходимых для согласования списания недвижимости.

Оформление акта о списании ОС

При принятии комиссией решения о списании объектов основных средств оформляются следующие первичные документы (Приказ Минфина РФ от 30.03.2015 № 52н):

акт о списании объектов нефинансовых активов (кроме транспортных средств) (ф. 0504104);

акт о списании транспортного средства (ф. 0504105);

акт о списании исключенных объектов библиотечного фонда (ф. 0504144).

Для справки: выбытие объектов основных средств в случаях их продажи, безвозмездной передачи и иных случаях, предусмотренных законодательством РФ, оформляется актом о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101).

Оформленный комиссией акт о списании имущества утверждается руководителем в следующем порядке (п. 10 Положения № 834):

в отношении недвижимого имущества (включая объекты незавершенного строительства), а также особо ценного движимого имущества, закрепленного за федеральным государственным учреждением собственником либо приобретенного учреждением за счет средств, выделенных его учредителем, – после согласования с федеральным органом исполнительной власти, в ведении которого находится учреждение;

в отношении иного движимого имущества – самостоятельно.

Реализация мероприятий, предусмотренных актом о списании (демонтаж, утилизация), и отражение в учете выбытия объекта ОС не допускаются до утверждения в установленном порядке акта о списании (п. 11 Положения № 834, п. 52 Инструкции № 157н).

Отражение в бухгалтерском учете операций по списанию ОС

В бухгалтерском учете списание инвентарных объектов ОС (в том числе объектов движимого имущества стоимостью до 10 000 руб. включительно, учитываемых на забалансовом счете 21) отражается на основании решения комиссии, оформленного в установленном порядке соответствующим актом (формы приведены выше), и при наличии согласования собственника (в вышеуказанных случаях).

Одновременно со списанием с балансового учета стоимости объектов основных средств вследствие их выбытия подлежит списанию сумма накопленных по этим объектам амортизационных отчислений, а также убытков от обесценения (при наличии) (п. 52 Инструкции № 157н).

Учет операций по выбытию объектов ОС ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (п. 55 Инструкции № 157н).

При списании объектов ОС с балансового учета необходимо учитывать следующее.

Согласно п. 335 Инструкции № 157н имущество, в отношении которого принято решение о списании, в том числе в связи с физическим или моральным износом и невозможностью (нецелесообразностью) его дальнейшего использования, до момента его демонтажа (утилизации, уничтожения) учитывается на забалансовом счете 02 «Материальные ценности на хранении» в условной оценке «один объект – один рубль». Выбытие объектов с забалансового учета отражается после окончания указанных мероприятий на основании оправдательных документов.

Таким образом, объекты ОС, подлежащие демонтажу, утилизации (уничтожению) до момента окончания этих мероприятий, при списании их с учета (со счета 0 101 00 000, с забалансового счета 21) должны быть приняты к учету на забалансовый счет 02. Сведения о предстоящих (прошедших) указанных мероприятиях могут быть зафиксированы в акте о списании в разделах «Заключение комиссии», «Результаты выбытия».

Порядок списания объектов ОС с забалансового счета 02 после демонтажа, утилизации (в том числе формы первичных учетных документов, подтверждающих проведение указанных мероприятий) целесообразно предусмотреть в учетной политике учреждения.

В случае списания ОС вследствие гибели или уничтожения, в том числе помимо воли владельца, а также вследствие невозможности установления его местонахождения (при хищении), такие объекты не отражаются на забалансовом счете 02.

персональный компьютер, пришедший в негодность по причине морального износа (балансовая стоимость – 45 000 руб., начисленная амортизация в размере 100 %);
письменные столы (5 шт.), пришедшие в негодность по причине физического износа (числящиеся на забалансовом счете 21), стоимостью 3 000 руб. за единицу;

В заключение необходимо отметить, что сведения о выбытии с учета имущества, находящегося в государственной (муниципальной) собственности, подлежат передаче в соответствующие органы исполнительной власти, на которые возложены полномочия по управлению таким имуществом (в том числе ведению реестра федерального, государственного, муниципального имущества).

В отношении федерального имущества такие полномочия возложены на Росимущество. Положение об учете федерального имущества утверждено Постановлением Правительства РФ от 16.07.2007 № 447 (далее – Положение № 447).

В пункте 13 Положения № 834 отмечено, что после завершения мероприятий, предусмотренных актом о списании, утвержденным руководителем АУ, документы, представление которых предусмотрено Положением № 447, в месячный срок направляются учреждением в Росимущество для внесения соответствующих сведений в реестр федерального имущества (если иное не установлено актами Правительства РФ).

а) запись о прекращении права собственности РФ на имущество по установленной форме (приложение 3 к Положению № 447) для исключения сведений из карты сведений об объекте учета. Если прекращение права собственности РФ на имущество влечет исключение сведений из других карт сведений об объекте учета, то лицо, которому оно принадлежало на вещном праве, направляет запись в отношении каждой из них;

б) документ, подтверждающий прекращение права собственности РФ на имущество или государственную регистрацию прекращения указанного права, если им является недвижимое имущество.

При подготовке указанных документов рекомендуем уточнить сроки их представления непосредственно в территориальном органе Росимущества по месту регистрации учреждения.

Порядок списания относящихся к безнадежным ссуд и начисленных по ним процентов должен быть изложен в соответствующих внутрибанковских документах.

До момента списания такой задолженности ответственные лица банка должны предпринять необходимые и достаточные юридические и фактические действия по ее взысканию, возможность осуществления которых вытекает из закона, а также обычаев делового оборота либо договора.

Все принятые меры должны быть оформлены и подтверждены соответствующими документами.

Порядок списания безнадежной задолженности зависит от величины этой задолженности. Для целей определения порядка списания безнадежные долги можно разделить на три группы:

1) размером менее 0,5 % от величины собственных средств (капитала) кредитной организации;

2) размером более 1 % от величины собственных средств (капитала) кредитной организации;

Для простоты изложения назовем первую группу мелкими ссудами, вторую – крупными, а третью соответственно средними.

Списание безнадежной задолженности по ссудам и процентов по ней является обоснованным при наличии следующих документов:

• подтверждающих наличие оснований для списания и принятие мер, определенных внутренними документами банка (т. е. необходимых и достаточных юридических и фактических действий по взысканию задолженности, возможность осуществления которых вытекает из закона, обычаев делового оборота либо договора) (для любых ссуд);

• подтверждающих факт неисполнения заемщиком обязательств перед его кредиторами в течение периода не менее одного года до даты принятия решения о списании безнадежной задолженности по ссудам (для мелких ссуд – необязательно);

• актов уполномоченных государственных органов, доказывающих невозможность взыскания безнадежной задолженности (только для крупных ссуд).

Отсчет указанного периода должен начинаться с последней даты погашения ссуды или процентов по ней.

Безнадежная задолженность по мелким ссудам, по которой предприняты определенные действия по ее взысканию, но при этом обоснованно предполагаемые издержки кредитной организации по проведению действий, обеспечивающих ее взыскание, превышают возможную к возврату сумму, может быть списана за счет сформированного резерва в отсутствие документов, подтверждающих факт неисполнения заемщиком обязательств в течение последнего года. При этом должно быть документально оформлено профессиональное суждение, составленное в порядке, установленном внутрибанковскими документами, и содержащее расчет предполагаемых издержек по проведению действий, обеспечивающих взыскание долга.

Принятое банком решение о списании безнадежной задолженности по крупной ссуде должно утверждаться актами уполномоченных государственных органов. При этом, когда заемщик не является акционером или участником банка, а также аффилированным лицом акционера или участника, можно обойтись без указанных актов, если отсутствие необходимости подтверждения ими предусмотрено специальным решением уполномоченного органа кредитной организации.

При отсутствии указанного решения, а также если крупная ссуда предоставлена акционеру, участнику или их аффилированным лицам, принятие решения о ее списании должно подтверждаться актами уполномоченных государственных органов в обязательном порядке.

При определении размера долга для отнесения его к крупным в данном случае принимается во внимание ссуда либо совокупность ссуд, предоставленных одному акционеру (участнику, аффилированному лицу).

Документами, подтверждающими факт неисполнения заемщиком обязательств по задолженности, служат, в частности, кредитный или иной договор, содержащий дату исполнения обязательства должником, бухгалтерские документы (выписки по лицевым счетам) банка, подтверждающие факт возникновения и просрочки задолженности, переписку с должником по вопросу погашения просроченного долга, с органами Министерства внутренних дел Российской Федерации (далее – МВД России) по розыску должника или его имущества.

К актам уполномоченных государственных органов могут относиться:

• акты судебных приставов-исполнителей;

• акты органов государственной регистрации;

• иные акты, доказывающие невозможность взыскания безнадежной задолженности по ссуде.

Что касается внутрибанковского положения, то в нем лучше изложить перечень таких актов в более определенном виде, дабы у исполнителей не возникало вопросов по поводу возможности применения того или иного акта. Например, целесообразно включить в перечень следующие виды документов:

• постановление судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства;

• определение суда о прекращении исполнительного производства;

• свидетельство о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц или Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей в связи с ликвидацией заемщика;

• определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства в отношении заемщика;

• свидетельство о смерти гражданина, если судебным актом или актом другого органа обязанности не могут перейти к правопреемнику;

• решение суда об объявлении умершим, признании безвестно отсутствующим, если установленные судебным актом или актом другого органа требования или обязанности не могут перейти к правопреемнику или управляющему имуществом безвестно отсутствующего;

• иные акты, доказывающие невозможность взыскания ссуды.

Принятие решения о списании безнадежной задолженности. Списание кредитной организацией безнадежной задолженности по ссуде осуществляется по решению уполномоченного органа (уполномоченных органов) кредитной организации или в порядке, им установленном. Это значит, что по некоторым видам ссуд (например, по таким, величина которых не превышает установленного предела) полномочия по принятию решения об их списании могут быть переданы определенным подразделениям банка или даже должностным лицам.

Порядок принятия решения о признании задолженности по ссудам безнадежным должен предусматривать условия, препятствующие возникновению конфликта интересов сотрудников банка, принимающих решение о выдаче ссуд и о списании безнадежной задолженности.

Принятое решение о списании безнадежной задолженности должно быть оформлено протоколом заседания уполномоченного органа (если такое решение принимается на заседании) или другим документом, определенным внутрибанковскими правилами (например, профессиональным суждением).

Отражение списания задолженности в бухгалтерском учете. Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с безнадежной задолженностью в проводках изложен в главе 7 данного пособия.

Проблем при отражении в учете таких операций обычно не возникает. Однако имеются некоторые противоречия между принципами учета безнадежной задолженности, изложенными в различных нормативных актах Банка России.

Например, согласно п. 3.3 Положения № 54-П, задолженность по предоставленным (размещенным) денежным средствам, безнадежная и (или) признанная нереальной для взыскания, в установленном Банком России порядке списывается с баланса банка-кредитора за счет созданного резерва на возможные потери по ссудам, а при его недостатке относится на убытки отчетного года. На самом деле никаких других вариантов списания, кроме как за счет резерва на возможные потери по ссудам, быть не может, поскольку создание резерва в размере 100 % является одним из этапов на пути признания задолженности безнадежной.

Согласно тому же п. 3.3 Положения № 54-П, списание непогашенной задолженности по предоставленным (размещенным) денежным средствам, включая проценты, с баланса банка-кредитора не является ее аннулированием. Она отражается «за балансом» (т. е. на внебалансовых счетах 918 «Задолженность по сумме основного долга, списанная из-за невозможности взыскания», 917 «Задолженность по процентным платежам по основному долгу, списанному из-за невозможности взыскания») в течение не менее пяти лет с момента ее списания «в целях наблюдения за возможностью ее взыскания».

По этому поводу можно отметить, что пятилетний срок, отведенный на внебалансовый учет списанной задолженности Банком России, не несет в себе никакого смысла с точки зрения отражения реальных гражданско-правовых взаимоотношений кредитора и заемщика. В соответствии с порядком, установленным главой 8 Положения № 254-П, все юридические возможности по взысканию задолженности фактически оказываются исчерпанными с момента списания задолженности за счет резерва на возможные потери по ссудам.

В связи с этим Банку России было бы неплохо пересмотреть п. 3.3 Положения № 54-П, практически нарушающий один из основополагающих принципов бухгалтерского учета, который должен отражать факты хозяйственной деятельности, а не какие-то абстрактные, несуществующие юридически требования и обязательства, даже если это касается внебалансовых счетов.

Собственно, Положение № 54-П и в других аспектах нуждается в обновлении и доработке – все-таки больше 20 лет прошло с момента его выхода в свет.

В российской практике кредитования клиентов все выданные банком кредиты классифицируются по пяти степеням риска.

· Стандартные кредиты. Резервы под возможные потери не создаются.

· Нестандартные кредиты. Анализ деятельности заемщиков этой группы означает, что можно констатировать существование умеренной потенциальной угрозы невозврата кредита. По кредитам этой группы резерв создается в размере 5—10% от суммы кредита, не перекрытой залогами и поручительствами.

· Сомнительные кредиты. Анализ деятельности заемщиков, относящихся к указанной группе, показывает существование серьезной или умеренной угрозы потерь, то есть имеют место факты некачественного обслуживания заемщиком долга. По кредитам третьей группы резерв создается от 21 до 50% от суммы долга, не перекрытой гарантиями и залогами.

· Проблемные кредиты. Это означает, что присутствует наличие серьезных потенциальных и умеренных реальных угроз, то есть имеют место затруднения в выполнении заемщиком долга. В этом случае создается резерв в объеме 51—100% от суммы долга, не перекрытой гарантиями и залогами.

· Безнадежные кредиты. Заемщик, очевидно, не способен или отказывается исполнить свои обязательства. В этом случае резерв создается в размере 100% от суммы долга.

Необходимо отметить, что классификация кредитов по степени риска имеет также значение для отражения доходов по кредитам в бухгалтерском учете, так как в учетной политике банка указывается, как будут отражаться в учете доходы по кредитам по первым трем группам риска. Третья группа в соответствии с учетной политикой банка может быть определена как одна из наиболее рискованных групп, и доходы по кредитам, отнесенным к третьей группе, будут учитываться таким же образом, как по четвертой и пятой группам риска, то есть по принципу кассового отражения доходов, а не по принципу начислений, как указано в Положении Банка России № 302-П.

Кассовый метод в отражении начисленных процентов применяется в банках по четвертой и пятой группам риска, но если учетной политикой банка предусмотрено, то и по третьей группе риска. В этом случае в бухгалтерском учете начисление процентов отразится проводкой:

Д 47427«Требования по уплате процентов»

К 61301 «Доходы будущих периодов по кредитным операциям»

При уплате процентов заемщиком выполняется проводка:

Д 40702 «Расчетный счет коммерческой организации»

Полученные проценты отразятся на счете «Доходы» проводкой:

К 70601 «Доходы»

Таким образом, новый порядок учета процентов по наиболее рискованным группам выданных кредитов называется: «при наличии неопределенности в признании дохода».

Резервы создаются проводкой:

Д 70606 «Расходы банка»

К 45215 «Резервы под возможные потери»

Если кредит будет погашен в срок, установленный договором, то сумма резерва восстанавливается по счету «Доходы банка» проводкой:

К 70601 «Доходы банка»

Если кредит не погашен в срок, то сумма резерва переносится на счет «Резервы по просроченным кредитам» проводкой:

Д 45215 «Резервы на возможные потери»

К 45818 «Резервы на возможные потери по просроченным кредитам»

Если необходимо увеличить сумму созданного резерва, то выполняется проводка:

Д 70606 «Расходы банка»

Классификация кредитных требований определяется банком и аудиторской компанией не реже одного раза в месяц на первое число месяца.

Банк России имеет следующие полномочия по определению группы кредитного риска. В процессе осуществления надзорных функций в ходе проверок территориальными подразделениями Банка России проверяются:

· наличие и исполнение банком процедур по формированию и использованию резерва;

· полнота рассмотрения факторов, о которых банк знал или должен был знать при вынесении суждения об уровне риска;

· правильность мотивированного суждения банка об уровне риска;

· правильность создания резерва под возможные потери и отражение резерва в бухгалтерском учете;

· правомерность списания банками с балансов кредитов, непогашенных в срок и нереальных к взысканию.

Кредиты, нереальные к взысканию, списываются с балансового учета. Кредитами, нереальными к взысканию, признаются те, по которым меры, предпринятые банком к взысканию, носят полный характер, включая реализацию залога, обращение взыскания на гарантию и поручителей. Все предпринятые меры свидетельствуют о невозможности взыскания долга.

Решение о списании с балансового учета крупного долга, который составляет свыше 1% от величины собственного капитала банка, должно подтверждаться процессуальными документами в виде определения или постановления судебных и нотариальных органов, свидетельствующих о том, что на момент принятия решения о взыскании погашение кредита за счет средств должника невозможно.

По прочим кредитам с величиной долга менее 1% от собственного капитала банка решения о списании с балансового учета принимает Совет директоров банка.

Списание с балансового учета позволяет очистить баланс от безнадежных долгов. Списание производится за счет средств созданного резерва. Выполняется проводка:

Д 45818 «Резерв по просроченным кредитам»

К 45812 «Кредиты, не погашенные в срок коммерческими клиентами»

Одновременно выполняется внебалансовая проводка:

Д 91802 «Задолженность по кредитам, предоставленным клиентам, списанная за счет резервов на возможные потери»

Если для списания с баланса средств созданных резервов недостаточно, то оставшаяся задолженность списывается на убыток:

Д 70606 «Расходы банка»

К 45812 «Кредиты, не погашенные в срок коммерческими клиентами»

Одновременно выполняется проводка по внебалансовым счетам:

Д 91803 «Долги, списанные в убыток»

Таким образом, наличие в отчетности счетов 91802 и 91803 показывает сумму списания с баланса кредитов, не погашенных в срок. Эти счета для анализа очень важны, так как показывают масштабы потерь активов по непогашенным в срок кредитам.

Поскольку непогашенные в срок проценты по выданным кредитам были отражены на внебалансовом счете 91604 «Неполученные проценты по кредитам и другим размещенным средствам, предоставленным клиентам», то проценты по кредитам, списанным с балансового учета, переносятся на счет 91704 «Неполученные проценты по кредитам и прочим размещенным средствам, предоставленным клиентам, списанным с баланса кредитной организации», что отразится проводкой:

На этом счете сумма просроченных процентов, списанных с баланса, будет учитываться в последующие пять лет. Каждый месяц банк будет начислять проценты по кредитам, списанным с балансового учета. Выписки по счету 91704 вместе с выписками по счетам 91802 и 91803 банк в течение пяти последующих лет не реже, чем каждый квартал, будет направлять заемщику как доказательство долга по кредиту и неоплаченным в срок процентам.

Если в течение последующих лет заемщик погасит долг и оплатит проценты, то суммы, полученные в погашение, отразятся в бухгалтерском учете балансовой проводкой:

К 70601 «Доходы банка»

Одновременно на сумму погашенного долга и процентов будут произведены списания по счетам 91802, 91803, 91704.

Если через пять лет после списания долгов с балансового учета заемщик не выполнит свои обязательства по погашению основного долга и процентов, то внебалансовые счета закрываются проводками:

К 91704 — на сумму непогашенных в срок процентов по кредиту, списанному с баланса

К 91802 — на сумму непогашенного в срок кредита, списанного с баланса за счет созданных резервов

На основании каких документов в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений отражаются результаты инвентаризации по доходам и обязательствам учреждения? В каких случаях дебиторская или кредиторская задолженность списывается с балансового учета? Как учитываются операции, связанные с выявлением просроченной дебиторской задолженности, по которой ведется претензионная работа? Какими бухгалтерскими записями отражается списание безнадежной задолженности дебиторов и сумм, не востребованных кредиторами? Как отражается корректировка резервов предстоящих расходов по результатам инвентаризации? Ответы на эти вопросы вы найдете в статье.

Порядок проведения инвентаризации в государственном (муниципальном) учреждении устанавливается в учетной политике учреждения. В ней также необходимо предусмотреть документы-основания для отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете, в том числе для списания дебиторской и кредиторской задолженности. Как правило, к таким документам относятся приказ (распоряжение) руководителя учреждения, решение комиссии по поступлению и выбытию активов (решение инвентаризационной комиссии), акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835), инвентаризационные описи, а также ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092).

Если в ходе инвентаризации расчетов по доходам и обязательствам учреждения выявлена просроченная задолженность, не подтвержденная дебитором или не согласованная кредитором, для начала нужно установить причины ее образования и наличие оснований для ее списания.

В силу норм Гражданского кодекса основаниями для списания дебиторской или кредиторской задолженности могут являться, в частности, истечение срока исковой давности (ст. 196), невозможность исполнения обязательства (ст. 416), издание соответствующего акта государственного органа (ст. 417), смерть гражданина (ст. 418), ликвидация юридического лица (ст. 419).

Просроченная, но реальная к взысканию дебиторская задолженность.

Если в результате инвентаризации выявлена задолженность, учтенная на счетах 0 206 00 000 «Расчеты по выданным авансам», 0 208 00 000 «Расчеты с подотчетными лицами», в отношении которой в учреждении осуществляются (или планируются) мероприятия по ее возврату (ведение претензионной работы, судебные разбирательства), она не списывается с балансового учета, а подлежит отражению на счете 0 209 00 000 «Расчеты по ущербу и иным доходам».

В инструкциях № 162н[1], 174н[2], 183н[3] предусмотрен порядок отражения операций по начислению задолженности по требованиям компенсации расходов учреждений получателями авансовых платежей (подотчетных сумм) по произведенным предварительным оплатам в рамках договоров (соглашений), а также по иным основаниям в силу законодательства РФ, не возвращенным контрагентом в случае расторжения договора (соглашения), в том числе по результатам претензионной работы (решению суда).

В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующими записями:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Начислена сумма задолженности перед учреждением по предварительной оплате в рамках договоров, государственных (муниципальных) контрактов, не возвращенной контрагентом в случае их расторжения, в том числе по решению суда, при ведении претензионной работы

Начислена сумма задолженности подотчетных лиц, своевременно не возвращенная (не удержанная из заработной платы), по которой осуществляется претензионная работа, в том числе в случае оспаривания должником удержаний, а также по работникам, с которыми прекращены трудовые отношения

Необходимо отметить, что в части просроченной дебиторской задолженности по доходам, числящейся на счете 0 205 00 000 «Расчеты по доходам», подобных операций не предусмотрено. В случае ведения претензионной работы в отношении такой задолженности рекомендуем согласовать с учредителем (ГРБС) порядок отражения операций в бухгалтерском учете.

Сомнительная и (или) безнадежная дебиторская задолженность.

В случае, когда у учреждения на счетах бухгалтерского учета числится просроченная задолженность, по которой в обозримом будущем поступления денежных средств или их эквивалентов в погашение (исполнение) данной задолженности не ожидается, она признается сомнительной (например, если не установлено местонахождение должника, следственные мероприятия приостановлены). Сомнительная задолженность подлежит списанию с балансового учета и принятию на забалансовый счет 04.

Забалансовый учет сомнительной задолженности осуществляется в течение срока возможного возобновления процедуры взыскания задолженности согласно законодательству РФ, в том числе в случае изменения имущественного положения должников, либо до поступления в указанный срок в погашение сомнительной задолженности денежных средств, до исполнения (прекращения) задолженности иным не противоречащим законодательству РФ способом.

Если дебиторская задолженность, числящаяся на балансовых счетах, сразу признана и сомнительной, и безнадежной к взысканию, она подлежит списанию без принятия ее на забалансовый счет 04.

В бухгалтерском учете такие операции отражаются следующими записями:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списана дебиторская задолженность по ущербу в связи с неустановлением виновных лиц на основании решения суда

Списана дебиторская задолженность в связи с приостановлением согласно законодательству РФ предварительного следствия, уголовного дела или принудительного взыскания, а также в связи с признанием виновного лица неплатежеспособным

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность по доходам

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность по предоставленным займам (ссудам)

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность по предоставленным авансам

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность подотчетных лиц

Списана с забалансового учета задолженность при признании ее безнадежной к взысканию

* При отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженности, предусмотренных законодательством РФ, списываемая с баланса задолженность на забалансовом счете 04 не отражается.

Не востребованная кредиторами задолженность.

Если кредиторская задолженность не востребована кредиторами (не подтверждена по результатам инвентаризации кредитором), она подлежит списанию с балансовых счетов и принятию на забалансовый счет 20. При истечении срока исковой давности, ликвидации юридического лица (смерти физического лица) кредиторская задолженность списывается с учета безвозвратно.

Суммы кредиторской задолженности, по которым принято решение о списании с баланса, отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списана кредиторская задолженность с балансового учета в связи с отсутствием требований кредитора

Забалансовый счет 20*

Списана кредиторская задолженность с забалансового учета в связи с отсутствием требований кредитора

Забалансовый счет 20

Списана с балансового учета кредиторская задолженность по средствам, полученным во временное распоряжение, не востребованная владельцем, при наличии документов, подтверждающих ликвидацию (смерть) кредитора (владельца), а также при отсутствии требований со стороны правопреемников (наследников)

* В случае наличия документов, подтверждающих ликвидацию (смерть) кредитора, а также при отсутствии требований со стороны правопреемников (наследников) по списываемой с баланса задолженности на забалансовом счете 20 она не отражается.

По результатам инвентаризации резервов предстоящих расходов отражается корректировка величины резервов (отложенных обязательств) до оценочного значения предстоящих расходов, рассчитанного на очередной отчетный период (текущий отчетный период):

увеличение отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 0 109 00 200 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг», 0 401 20 200 «Расходы экономического субъекта» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 60 000 «Резервы предстоящих расходов»;

уменьшение отражается путем сторнирования неиспользованных сумм резервов (отложенных обязательств).

При проведении инвентаризации резервов предстоящих расходов необходимо учитывать, что кредитовое сальдо счета 0 401 60 000 должно быть равно кредитовому сальдо счета 0 502 99 000 «Отложенные обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода)».

В заключение необходимо отметить, что в случае, если документы по результатам инвентаризации, проведенной в целях составления годовой бухгалтерской отчетности, подписаны после отчетной даты, результаты инвентаризации включаются в показатели годовой отчетности исходя из положений учетной политики учреждения о порядке отражения событий после отчетной даты.

[1] Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 № 162н.

[2] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 № 174н.

[3] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

Какая задолженность дебиторов признается сомнительной? Как вести учет такой задолженности? Нужно ли формировать резерв в отношении сомнительной задолженности? В каком порядке осуществляется ее списание с бухгалтерского учета?

Признание дебиторской задолженности сомнительной

К сомнительной задолженности относится сумма признанного дохода, по которому выявлена дебиторская задолженность, не исполненная должником (плательщиком) в срок, и который не соответствует критериям признания его активом(п. 11 ФСБУ «Доходы»).

в результате совершения фактов хозяйственной жизни (обменных или необменных операций) или наступления событий ожидается получение экономических выгод или полезного потенциала, связанных с этими операциями (событиями);
сумма (денежная величина) доходов может быть надежно определена.

Таким образом, в случае, когда у учреждения на счетах бухгалтерского учета числится просроченная задолженность, по которой в обозримом будущем поступление денежных средств или их эквивалентов в погашение (исполнение) данной задолженности не ожидается, она признается сомнительной. Под обозримым будущим понимается периодне менее трех лет (Письмо Минфина РФ от 17.04.2019 № 02-07-10/27662).

Учет сомнительной задолженности

При признании дебиторской задолженности сомнительной она подлежит списанию со счетов балансового учета и переносу на забалансовый счет 04 «Сомнительная задолженность».

Обратите внимание: выбытие с балансового учета сомнительной задолженности по доходам осуществляется на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов при наличии документов, подтверждающих неопределенность относительно получения экономических выгод (денежных средств) или полезного потенциала (п. 11 ФСБУ «Доходы»).

Сомнительная задолженность на забалансовом счете 04 учитывается в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры взыскания задолженности, в том числе в случае изменения имущественного положения должников, либо до поступления в указанный срок в погашение сомнительной задолженности денежных средств, до исполнения (прекращения) задолженности иным не противоречащим законодательству РФ способом.

При возобновлении процедуры взыскания задолженности дебиторов или поступлении средств в погашение сомнительной задолженности неплатежеспособных дебиторов на дату возобновления взыскания или на дату зачисления на счета (лицевые счета) учреждений указанных поступлений осуществляется списание такой задолженности с забалансового учета с одновременным отражением на соответствующих балансовых счетах учета расчетов по поступлениям.

Обратите внимание: при отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженности, предусмотренных законодательством РФ, списанная с балансового учета учреждения задолженность, признанная безнадежной к взысканию, к забалансовому учету не принимается (п. 339 инструкции, утвержденной Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н).

Данные операции отражаются следующими бухгалтерскими записями (в зависимости от вида дебиторской задолженности):

Содержание операции

Дебет

Кредит

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность по доходам

0 401 10 173
Забалансовый счет 04*

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность по предоставленным займам (ссудам)

0 401 10 173
Забалансовый счет 04*

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность по предоставленным авансам

0 401 20 273
Забалансовый счет 04*

Списана сомнительная (безнадежная) дебиторская задолженность подотчетных лиц

0 401 20 273
Забалансовый счет 04*

0 401 10 172
Забалансовый счет 04*

0 401 10 173
Забалансовый счет 04*

Восстановлена задолженность неплатежеспособных дебиторов по выявленным недостачам, хищениям, потерям, иным доходам, ранее списанная на забалансовый учет

0 401 10 173
Забалансовый счет 04

* При отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженности, предусмотренных законодательством РФ (ликвидация (смерть) дебитора, истечение срока исковой давности и т. п.), списываемая с баланса задолженность на забалансовом счете 04 не отражается.

Пример 1.

Автономное учреждение спорта по договору аренды предоставило индивидуальному предпринимателю помещение в пользование. Оплата по договору производилась ежемесячно в размере 20 000 руб. По окончании действия договора арендатор освободил помещение, а последний месяц не оплатил. После безуспешного проведения претензионной работы с бывшим арендатором учреждение обратилось в суд о возмещении ущерба учреждению в сумме неоплаченной арендной платы (20 000 руб.), неустойки за нарушение условий договора (5 000 руб.) и процентов за пользование чужими средствами (5 000 руб.).

После окончания судебного разбирательства судом принято решение о признании индивидуального предпринимателя (бывшего арендатора) неплатежеспособным.

Если дебиторская задолженность не погашена в срок, но признается реальной к взысканию (пока в отношении такой задолженности проводится претензионная работа в досудебном порядке, предъявляется в судебные органы исковое заявление с требованием о взыскании с контрагента причитающейся суммы), она еще отвечает условиям признания ее активом, поскольку ожидается поступление денежных средств в погашение данной задолженности.

После проведения вышеуказанных мероприятий, когда должник признан неплатежеспособным, дебиторская задолженность признается сомнительной. В этом случае осуществляются списание данной задолженности с балансового учета и ее принятие на забалансовый счет 04 «Сомнительная задолженность».

При этом начисленные суммы неустойки и процентов за пользование чужими денежными средствами списываются с балансового учета без перевода на забалансовый учет, поскольку их расчет производился на момент подачи искового заявления и в случае возобновления процедуры взыскания данные суммы могут быть пересчитаны.

В бухгалтерском учете учреждения отражены следующие операции:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Списана с балансового учета и принята на забалансовый учет просроченная дебиторская задолженность

2 401 10 173

Забалансовый счет 04

2 205 21 666

20 000

Списана с балансового учета и принята на забалансовый учет сумма неустойки по условиям договора

2 401 10 173

2 209 41 666

5 000

Списана с балансового учета и принята на забалансовый учет сумма начисленных процентов за пользование чужими денежными средствами

2 401 10 173

2 209 45 666

5 000

Формирование резерва по сомнительной задолженности в бухгалтерском учете

В силу п. 11 ФСБУ «Доходы» сумма признанной сомнительной задолженности корректируется с формированием резерва по сомнительной задолженности.

Согласно разъяснениям, приведенным в письмах Минфина РФ от 18.10.2019 № 02-07-10/80328, от 14.06.2019 № 02-07-10/43339, 26.04.2019 № 02-07-10/31169, информация о суммах сомнительного долга отражается (в пределах сформированного резерва по сомнительной задолженности) на забалансовом счете 04. Дополнительной регламентации порядка формирования и использования резерва по сомнительной задолженности (уменьшения финансового результата на сумму сомнительных долгов и (или) отражения показателя задолженности, отнесенной к сомнительной задолженности) на уровне законодательного акта не требуется.

Таким образом, резерв по сомнительной задолженности формируется на забалансовом счете 04 (одновременно со списанием сомнительного долга с балансового учета). В дальнейшем суммы сформированного резерва на указанном забалансовом счете либо восстанавливаются, либо списываются безвозвратно.

Списание сомнительной задолженности

В случае если в отношении сомнительной задолженности по доходам принято решение о признании ее безнадежной к взысканию, такая задолженность списывается с балансового (забалансового) учета учреждения с одновременным уменьшением доходов текущего отчетного периода (уменьшением резерва по сомнительным долгам) (п. 11 ФСБУ «Доходы»).

истечение срока исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
невозможность исполнения обязательства (ст. 416 ГК РФ);
прекращение обязательства на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
ликвидация юридического лица (ст. 419 ГК РФ).

Таким образом, если по результатам инвентаризации (иного контрольного мероприятия) дебиторская задолженность, числящаяся на балансовых счетах, сразу признана безнадежной к взысканию, она подлежит списанию без принятия ее на забалансовый счет 04.

Сомнительная задолженность списывается с балансового (забалансового) учета на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов о признании задолженности безнадежной к взысканию в случае наличия документов, подтверждающих прекращение обязательства смертью (ликвидацией) дебитора, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством РФ, в том числе по завершении срока возможного возобновления процедуры взыскания задолженности согласно законодательству РФ.

Комиссия, принимая решение о списании с балансового (забалансового) учета задолженности неплатежеспособных дебиторов, вправе руководствоваться положениями законодательства по составу документов, необходимых для принятия решения о признании безнадежной к взысканию задолженности по платежам в бюджет и о ее списании (восстановлении), установленных БК РФ, и общими требованиями к порядку принятия решений о признании безнадежной к взысканию задолженности по платежам в бюджеты бюджетной системы РФ, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 06.05.2016 № 393.

Автор статьи

Куприянов Денис Юрьевич

Юрист частного права

Страница автора

Читайте также: